Tema:
Juicio: “CRUZ DEL ESTE S.A. DISTRIBUIDORA C/ DICTÁMENES Nº 300/06 Y Nº 951/06 DE LA ASESORÌA JURÍDICA; Y LAS PROVIDENCIAS DE FECHAS 24 DE AGOSTO DE 2006 Y DE FECHA 14 DE OCTUBRE DE 2006, DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”.
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 97/07
En la Ciudad de Nuestra Señora de la Asunción, Capital de la República del Paraguay, a los veinte y ocho -28- días, del mes de diciembre del año dos mil siete, estando presentes los Excmos. Señores Miembros del Tribunal de Cuentas, Primera Sala: Vicente José Cárdenas Ibarrola, Sixto Melgarejo y Juan Francisco Recalde Burgos, en su Sala de Audiencia y Público Despacho, bajo la Presidencia del Primero de los Nombrados, por ante mi el Secretario Autorizante, se trajo a acuerdo el expediente con la portada que se expresa más arriba a objeto de resolver el juicio contencioso administrativo, deducido por la firma: “Cruz del Este S.A. Distribuidora c/ Dictámenes Nº 300/06 y Nº 951/06 de la Asesoría Jurídica; y las Providencias de fecha 24 de agosto de 2006 y de fecha 14 de octubre de 2006, de la Subsecretaría de Estado de Tributación”, Y
Previo el estudio de los antecedentes del caso, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, resolvió plantear y votar la siguiente:
CUESTIÓN:
¿Están ajustados a derechos los actos administrativos impugnados por la parte actora y en su caso corresponde proceder a la revocatoria de los mismos?
Practicado el sorteo de Ley para determinar el orden de votación, dio el siguiente resultado: Juan Francisco Recalde Burgos, Vicente José Cárdenas Ibarrola y Sixto Melgarejo.
Y el Miembro del Tribunal de Cuentas, Primera Sala, Juan Francisco Recalde B, dijo: Que, en fecha 29 de noviembre de 2006, se presenta Ángel Peralta Heisecke, abogado, en representación de la firma Cruz del Este S.A. Distribuidora, a promover demanda contencioso administrativa. Funda la demanda en los siguientes términos: Que cumpliendo instrucciones de mi instituyente vengo a promover demanda contenciosa administrativa contra la Subsecretaría de Estado de Tributación con domicilio en Yegros esq. el Paraguayo Independiente de está capital, cuyo titular Andreas Neufeld ha dictado la providencia de fecha 24 de agosto de 2006, que asume y ratifica los términos del Dictamen Nº 951/06 de la Asesoría Jurídica de la SSET, obrantes en los expedientes Nº 2724/06/D y otros; y la providencias de fecha 14 de octubre de 2006, que ratifica los términos del dictamen Nº 300/06 de la Asesoría Jurídica de la SSET, obrantes en los expedientes Nº 3308/06/D, que rechazan el reclamo de pago de interés moratorios y el recurso de reconsideración, respectivamente planteados por la firma Cruz del Este S.A. Distribuidora al amparo de la Ley Nº 125/91, vigente en el tiempo en que se torno exigible el cumplimiento de la obligación a cargo de la Administración Tributaria, y de la Ley Nº 2421/04, todo en base a los fundamentos de hechos y de derecho que a continuación se exponen: Agotamiento de la Instancia Administrativa Previa.
La firma que represento, en tiempo y forma según lo dispuesto por la Ley Nº 2421/04, ha planteado el recurso de reconsideración respectivo ante el órgano componente –SSET- que emitió los actos administrativos –providencias- que generaran el reclamo de la firma Cruz del Este S.A. y cuya legalidad se impugna por medio de la presente demanda.
La Cuestión de Fondo. La accionante sostiene por medio de los actos impugnados que, no corresponde el pago de intereses por la mora incurrida por la SSET en la devolución de crédito tributario a la firma exportadora Cruz de Este, en razón de que la disposición legal que obliga a la Administración al pago de intereses por mora en el otorgamiento de créditos Tributarios al exportador, “…entró en vigencia el 1 de enero de 2006, conforme lo establece el Decreto Nº 6805/07, siendo el acto administrativo del Crédito Tributario solicitado, iniciado y finiquitado el 05/02/03, fecha ésta anterior a la puesta en vigencia de nuestra reglamentación legal mencionada, por lo que no procede la aplicación de las normas contenidas en la misma…”. Resulta increíble, por lo absurdo, temerario y groseramente arbitrario, que la SSET tenga la osadía de sostener semejante argumentación, en razón de que en reiteradas casos la Justicia ha condenado – a la SSET - al pago de intereses moratorios, durante la vigencia de la Ley Nº 125/91.
En casos anteriores a la vigencia de la Ley Nº 2421/04, la SSET pretendió infructuosamente eludir el pago de intereses moratorios al contribuyente, sosteniendo que la Administración Tributaria no podía en ningún caso ser considerada como sujeto pasivo de la obligación tributaria. En contra, la justicia ha sostenido invariablemente, durante la vigencia de la Ley Nº 125/91, que en virtud del principio de igualdad del tributo y de la responsabilidad del Estado por los actos propios, que la Administración Tributaria se halla obligada al pago de multas e intereses por mora, de conformidad a lo previsto en Art. 171º de la Ley Nº 125/91. Efectivamente, contra la insostenible – por carecer de todo fundamento legal y arbitraria posición de la SSET, la firma Cruz del Este S.A. Distribuidora formula la presente demanda contencioso administrativa, a fin de obtener el pago de intereses incurridos por la Subsecretaría de Estado de Tributación por mora en la devolución del Impuesto Selectivo al Consumo por exportaciones verificadas durante la vigencia de la Ley Nº 125/91.
El fundamento legal del reclamo está dado por el Art. 171º de la Ley Nº 125/91, que sanciona la mora no extinción de la deuda tributaria dentro del plazo legal, la cual se opera con el mero vencimiento del plazo, con multa e intereses: 14% sobre el monto total del impuesto (ISC) no devuelto; y según se solicita en el presente caso, con un recargo o interés mensual, o 1167% por día de atraso, respectivamente. La disposición legal pre-citada es aplicable tanto en el caso de morosidad del contribuyente como también de la Administración Tributaria – que es el caso es cuestión en virtud del Art. 181º de la Constitución Nacional, que establece el principio de igualdad como base de tributo. El cálculo del monto de los intereses devengados se halla agregado en el cuadro anexo al reclamo de pago obrante en el expediente SSET Nº 2724/D. Jurisprudencia.
Asimismo el presente reclamo ha tenido acogida favorable en nuestros tribunales, en un caso idéntico planteado por el entonces representante de la firma Paraguay Refresco S.A. (PARESA), Dr. José V. Altamirano que diera lugar al Acuerdo y Sentencia Nº 62 de fecha 26 de abril de 2000, dictado por el Tribunal de Cuentas Primera Sala, integrado por los doctores Sindulfo Blanco, Vicente José Cárdenas y Alberto Sebastián Grassi, en el expediente caratulado “Paraguay Refresco S.A. c/ Resolución Nº 1/98, dictado por el Consejo de Tributación”, que ofrezco como prueba.
Asimismo, la actual negativa de la SSET a abonar los intereses moratorios a la firma Cruz del Este, en razón de que dicha sanción se halla vigente a partir de la Ley Nº 2421/04, posterior al tiempo en que se verificaron las exportaciones, es absolutamente incongruente y contradice la posición sostenida por la SSET en el expediente que sustanciaba el pedido de devolución de ISC, por exportaciones presentado por la firma que represento.
En efecto, conforme el Dictamen, G.A.E.C.T.I.A. Nº 253/03, emitido en el expediente Nº 724/99 CT y anexos s/ solicitud de Certificado de Crédito Tributario por Impuesto Selectivo al Consumo, la SSET resolvió expedir Certificados de Crédito Tributario por devolución de ISC a la firma Cruz del Este S.A. por el monto del Impuesto abonado, de G.3.797.262.790, “…más el reclamo por Mora del 14%....determinado que el crédito Fiscal con derecho a recupero alcanza la suma de G. 3.797.262.790, por lo que aplicado el 14% por mora, el monto de G.531.616.791. Lo que aplicando el 14% por Mora, el monto de G.531.616.791, lo que correspondería, conforme al Art. 171º de la Ley Nº 125/91 y reglamentaciones…”.
Por tanto, según constancias expedientes CT Nº 724/99 y anexos obrantes en la SSET, la misma reconoció hallarse sujeta a la obligación de abonar el importe del 14% sobre el monto del impuesto devuelto de multa por mora imputable a la Administración Tributaria, a favor de la firma Cruz del Este, en aplicación de lo dispuesto en el Art. 171º de la Ley Nº 125/91, lo que hecha por tierra y refuta categóricamente lo que sostenido por la SSET en los actos administrativos aquí impugnados.
Por tanto, la SSET al admitir expresamente hallarse sujeta igual que el contribuyente a la sanción de multa por mora que ha abonado a Cruz del Este, conforme al Art. 171º de la Ley Nº 125/91, segunda parte, ha reconocido tácitamente hallarse sujeta al último apartado del Art. 171º de la citada Ley, y obligada por tanto al pago de los intereses o recargo por mora. Resulta oportuno, para lo que hubiera lugar en derecho y para la valoración de la conducta procesal de la accionada, denunciar la mala fe de la SSET en la financiación del reclamo de pago de intereses moratorios y en el recurso de reconsideración presentados por la firma Cruz del Este S.A.. En las respectivas representaciones, la firma ha fijado domicilio ad ítem Las Perlas c/ Chóferes del Chaco a lo que la Administración Tributaria ha hecho caso omiso, practicando notificaciones en lugares distintos al domicilio constituido, por lo que las mismas, son nulas. Ofrezcan como prueba la constancias obrantes en el expediente Nº 2724/D obrante en la SSET, que solicito sea traído a la vista.
Termina solicitando que previo los tramites de estilo, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, dicte Sentencia, haciendo lugar a la presente demanda contencioso administrativa, con costas.
Que en fecha 29 de mayo de 2007, (fs. 27/33) se presenta a contestar la demanda, el Abog. Fiscal del Ministerio de Hacienda, Fernando Benavente, bajo patrocinio de Abog. del Tesoro Juan Cristóbal Silva Jiménez. Funda la contestación en los siguientes términos:
1.1. Supuesto interés por mora en la devolución de créditos tributarios: La adversa en su escrito de demanda señala, “El fundamento legal del reclamo esta dado por el Art. 171º de la Ley Nº 125/91, que sanciona la mora no extinción de la deuda tributaria dentro del plazo legal, lo cual se opera con el mero vencimiento del plazo, con multa e intereses: 14% sobre el monto total del Impuesto (ISC) no devuelto; y según se solicita en el presente caso, con un recargo o interés mensual, 0,1167% por día de atraso, respectivamente. La disposición legal pre-citada es aplicable tanto en caso de morosidad del contribuyente como también de la Administración Tributaria – que es el caso en cuestión -, en virtud del Art. 181º de la Constitución Nacional que establece el principio de igualdad como base del tributo.
El cálculo del monto de los intereses devengados se halla agregado en el cuadro anexo al reclamo de pago obrante en el expediente SSET Nº 2724/d (sic). Mediante Dictamen Nº 300 de fecha 10 de octubre de 2006, la Asesoría Jurídica de la Subsecretaría de Estado de Tributación señalo: “En el dictamen emitido por esta Asesoría había basado la denegatoria por considerar que el contribuyente Cruz del Este S.A. ha retirado la totalidad del Crédito Fiscal, conforme a las Actas de entrega Nº 5216/17/18, de fecha 05/02/03, y que si bien es cierto la Nueva Ley de Reordenamiento Administrativo y Adecuación Fiscal en su Art. 6º, por la cual modifica entre otro, el Art. 88º de la Ley Nº 125/91, párrafo 7º y que dispone: “…En caso de mora por parte de la Administración, dará lugar a la percepción de intereses moratorios a la misma tasa que aplica la Administración Tributaria en los casos de mora, excluidos los primeros sesenta días corridos y pagaderos juntamente con la devolución del Crédito Fiscal. Transcurrido el plazo de sesenta día de mora, el contribuyente podrá denunciar el hecho el Ministerio de Hacienda, debiendo disponerse, dentro de los diez días de presentada la misma, la instrucción de sumario administrativo a los funcionarios actuantes para la investigación y determinación de sus responsabilidades, si las hubiere.
La denuncia infundada será sancionada con una multa equivalente a diez salarios mínimos mensuales vigentes para actividad diversas no especificadas en la republica, pagadera dentro de los cinco días de haberse dictado la resolución correspondiente”.
Sin embargo, la parte que nos atañe de la Ley Nº 2421/04, entró en vigencia el 1 de enero del año 2006, conforme lo establece el Decreto Nº 6805 del 20/12/2005, siendo el acto administrativo del Crédito Tributario solicitado, iniciado y finiquitado, el 05/02/03, fecha ésta anterior a la puesta en vigencia de nuestra reglamentación legal, mencionada por lo que no procede la aplicación de las normas contenidas en la misma.
1.2. Del negocio financiero que se pretende habilitar con el mecanismo que nos ocupa: “El análisis pormenorizado de los antecedentes presentados por la actora y la Administración Financiera, impone la certeza de que VV.EE. no está en presencia de un caso común de repetición de impuestos. Una vez masificada la información de que con autorización judicial”, todos los que tienen excedentes de tributos (IVA, Renta, Consumo, Aduana, etc.) deben ser devueltos en forma de Certificado de Crédito Tributario Endosable con más intereses a las tasas máximas del BCP y más hasta 40% (que es limite de la usura). Pasa a ser excelente negocio, por acordar pingues ganancias, el pagar demás al Fisco.
Absurdo, pero cierto, posibilidad cierta que acuerda la mala utilización de la solución judicial acordada en el precedente citado por la adversa. Es mas tenga por seguro VVEE que de confirmarse la hipótesis de que deben abonarse los interés predichos por mes sobre el capital desde la “…fecha de vencimiento de las obligaciones anual para presentar declaración jurada…hasta la efectiva recepción de los certificados de crédito tributario endosable… (Fallo Ecomipa), se dará el caso de que los propios contribuyentes adrede abonaran demás, y en exceso sus impuestos toda vez que la repetición será mucho mas rentable que las tasas de colocación en el mercado financiero.
Ello es evidente. Esto se agrava considerando, que el sistema tributario nacional, se rige por la Auto Consideración Impositiva, o sea, el propio contribuyente el que liquida e ingresa sus propios impuestos, inclusive por ventanillas de Bancos Privados, pagos en excesos que solo podrían advertirse por medio de fiscalización impositivas – que no llegan ni al 1% de los contribuyentes registrados en el RUC. Como se dice: Hecha la Ley (o mejor la jurisprudencia que se desea aplicar como Ley), hecha la trampa.
De ahí que las nobles normas jurídicas que acuerdan el derecho de repetición Deben Ejecutarse con estricto miramiento a la critica, de suerte tal que no se violen los preceptos legales, no se perjudiquen al Fisco y los Contribuyentes y, por sobre todo, como en el caso que nos ocupa, No se habilite “Procedimientos Especiales” para que abusando de autorizaciones judiciales – tal ves dictada en procura de justicia se declare nuevamente al Estado como el pato de la boda.
1.3. De la Finalidad del Tributo. Aspecto Social del carácter sancionatorio de los contribuyentes aplicados a los contribuyentes y de los intereses aceptables en devoluciones de impuestos: Se sostiene, desde tiempos inmemoriales, la doble finalidad del tributo: Por un lado, los ingresos sirven para financiar los gastos por servicios públicos. Por el otro, coadyuva a la determinación de la Política Económica (redistribución equitativa de la riqueza). Ambos componentes de la finalidad del tributo destacan aspectos de la naturaleza y finalidad social del aporte tributario, que se materializa, entre otros, en la prestación de los servicios públicos (seguridad, salud, justicia etc.).
Estos servicios financiados con los ingresos de tributos benefician a todos los habitantes de la republica (incluido el demandante), servicios que son inherentes a la finalidad social del Estado resumido en el deber de asegurar su prestación eficiente a todos los habitantes del territorio nacional, con el objeto de proveer bienestar general y el mejoramiento de la calidad de vida de la población.
En este sentido, la Constitución Nacional señala que la República del Paraguay se constituye en Estado Social de Derecho, aclarando también el Art. 109º de función económica y social de la propiedad privada. Siendo así las circunstancias del Estado y de los particulares son diferentes, si se tiene en cuenta la responsabilidad básica que aquél asume: Los privados en sus relaciones jurídicas – dentro de su libertad de empresa- tiene plena libertad para escoger los sitios y las condiciones que puedan hacer su actividad mas rentable y productiva, o sea, generar lucro. El Estado, como se ha dicho, tiene como función principal asegurar la prestación eficiente de los servicios públicos a todos sus habitantes.
De allí su función social; función de la que la adversa se beneficia. Y que mejor ejemplo de la presente de la presente demanda, tramitada ante VV.EE. Esta finalidad social otorga cabal justificación a la diferencia en el trato que corresponde otorgar a una empresa privada respecto del Fisco en materia de imposición de intereses por mora. Es decir, no se debe asimilar al Estado con cualquier particular al cual se impone condena de repetición. Reiteramos: todos los impuestos oblados por los contribuyentes, incluidos los anticipos no utilizados al cierre del ejercicio fiscal, forman parte íntegramente del patrimonio que será utilizado para la financiación de los servicios públicos y el cumplimiento de la finalidad del Estado.
Ergo no contribuyen una suerte de “caja de ahorro”, “deposito bancario a plazo fijo” o pago ilícito o doloso”, y mucho menos puede pretender asignarse “cargo de mora” aplicable únicamente entre particulares. En otras palabras, el reclamo por repetición de tributos o debe tratarse como si fuera demanda entre particulares. Por el contrario se encuentran forzosamente enmarcados dentro de postulados constitucionales de superior categoría que los restringen. Se ejercen “dentro de los límites del bien común”, bajo los supuestos y objetivos prioritarios del Estado Social de Derecho y de la Función Social. Además, la Ley Nº 125/91 establece penas de carácter Disuasivo o de Sanción. O sea determina lo que la Administración debe percibir de parte del contribuyente por no haber cumplido con su obligación en tiempo y forma. No equivale a una mera compensación del capital utilizado, o un mero interés unitario.
Por ejemplo: las entidades financieras tienen el interés compensatorio y el interés punitorio el cual se aplica por el atraso del cliente, pero no pueden cobrar por el mismo plazo por los dos conceptos.
Por ejemplo, si la tasa compensatoria es del 2%, la misma se cobra por el plazo normal, si el cliente se atrasa o cae en mora por dicho periodo de le cobra el citado 2% mas un adicional que no puede sobrepasar el 50%, es decir que puede cobrar hasta 3% por el periodo de atraso. No se puede cobrar por el citado periodo la suma de ambas partes tasas, es decir 5%. Por otra parte la tasa cobrada no puede sobrepasar la tasa máxima fijada por el BCP mas un 40%, porque constituiría una tasa usuraría. El único dispensario de está limitación, es el Estado.
Por esto es que esta facultado a cobrar el 3,5% mensual, mas un monto igual 14% de la obligación si la misma alcanza 5 meses o mas (Art. 171º). Cabe destacar que las tasa promedio proporcionadas por el BCP cubren la inversión promedio que hubiera podido realizar el contribuyente.
Este cálculo incluye lo que se podrían denominarse tasas ocultas como los cobros de Administración, carpeta, gasto administrativo, estudio, etc., por parte de las entidades financieras. Jamás el contribuyente no hubiera encontrado una inversión a la tasa global que (con ayuda de VV.EE) pretende cobrar a la Administración en carácter de “…resarcimiento de los frutos e intereses de los cuales se vio privado…” (Art. 1819 CC), o el Art. del CC que dispone: “…los intereses se deben por el hecho de la mora…”.
Por ello es que si se accediera al pedido del contribuyente, bajo el pretexto de “igualdad ante la Ley”, estaría percibiendo un monto que equivaldría a una tasa usuraria y a todas luces no razonable con las posibilidades de inversión y todo esto sin considerar de recuperación de su capital en las operaciones normales.
Ello es evidente y de ahí el peligro de la masificación de demandas del tipo que nos ocupa. Por tanto, considerando que la Ley Nº 125/91, aplicaciones y reglamentaciones No prevén en ningún caso el pago de intereses en los procedimientos de entrega de créditos fiscales a los contribuyentes, sostenemos que el pedimento aparece inviable. Siempre considerando la naturaleza social de tributo y los servicios financiados con ello (servicios que beneficia directamente al demandante), de que la “repetición de tributos” no debe formar parte de un bien sistematizado procedimiento de inversión financiera con tasas usurarias.
1.4. De la inaplicabilidad del derecho privado – Código Civil en el derecho tributario: Además de la cuestión señalada sobre la “forma” de la repetición de anticipo no utilizados y las tasas de intereses usurarias pedidas, esta demanda trata en la incorrecta solicitud del actor de aplicar una norma de derecho privado (y su respectiva tasa) a asuntos que corresponde al Derecho Público, con la sola intención pingues ganancias como de hipotéticos de intereses debidos.
En este sentido respetuosamente decimos: la Ley Nº 125/91, en ninguna de sus partes autoriza la devolución de intereses a los contribuyentes por pagos en excesos de tributos, el Art. 223º del citado cuerpo legal prevé la repetición de intereses o recargos y multas, empero claramente se refiere a los accesorios abonados por los contribuyentes. No así cuando dichos intereses sean imputados al estado. Sabio fue el legislador al no determinar dicha carga al Fisco, siempre que resalta en la relación tributaria la finalidad del tributo y el alcance de los beneficios por ella financiada a todos los habitantes de la República. Todo dentro del marco del Estado Social de Derecho.
En Derecho Tributario, al igual que el Derecho Administrativo, lo que no está expresamente autorizado, esta prohibido. Por tanto los valores de los títulos entregados a la empresa Cruz del Este S.A., se presentan correctos. Por lo menos, considerando que no existen normas alguna que autorice la Administración Tributaria a oblar interés alguno. Mucho menos con los impertinentes alcances peticionados por el actor pretendiendo la aplicación de normas de derecho privado en tasas y modalidades que configuran de hecho, operaciones financieras usurarias.
Efectivamente, en una tesis totalmente incongruente y carente de fundamento la parte actora solicita la aplicación del Código Civil (Derecho Privado) a normas de Derecho Tributario; compresiva dentro del Derecho Público. Las Leyes Tributarias (como la Ley Nº 125/91) son normas de Derechos Publico (porque establecen estructuras y funciones estatales, regulando las relaciones jurídicas del Estado con las particulares en virtud del imperium que poseen), mientras que el Código Civil es una norma de Derecho Privado (que regula las relaciones entre particulares o entre estos y el estado como persona jurídica privada) Luís Patricio frescura y Candía, Introducción a las ciencias Jurídicas, Capitulo XII, Pág. 156/169.
En consecuencia por aplicación de los principios generales y elementales del derecho, no es posible aplicar una norma de orden privado por sobre una de orden publico. Es decir, el Derecho Tributario y el Código Civil No son de la misma materia e, inclusive corresponden a diferentes campos derecho. Una es pública.
La otra privada y de ninguna manera previsiones se afectan, derogan, sustituyen o alteran recíprocamente, como incorrectamente da a entender la adversa solo para pretender beneficiarse con unos intereses que le acordaran pingues ganancias a costas del erario. Por tanto, como hemos dicho mas arriba, en casos de repetición, en principios no corresponde oblar accesorios, siempre y cuando dichas sumas han estado al servicio del actor colaborando en la seguridad, educación, acceso a la justicia, entre otros. O, en último caso, de considerarse que no se debe causar daño por anticipo no utilizado al cierre del ejercicio fiscal pedimos.
Que los intereses se coticen considerando el IPC del BCP desde la solicitud del actor en sede administrativa hasta su pago. Con esta medida se resguardará suficientemente el Derecho Patrimonial del recurrente puesto que se mantendrá el valor adquisitivo de su dinero y se evitará la manifestación de negocios financieros como se pretende forzar por la inocencia de querer confundir el fino crédito de VV.EE.
Termina solicitando que previo los trámites de estilo, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, dicte Sentencia, rechazando la presente demanda contencioso administrativa, con costas.
Que, a fs.33 vlto. de autos, consta la providencia, de fecha 01 de Junio del 2007, donde se declara la competencia del Tribunal, para entender en el presente juicio, y existiendo hechos que probar recibir la causa a pruebas, por todo el término de Ley.
Que, a fs. 79, vlto de autos, consta la providencia de fecha 26 de septiembre de 2007, donde se llama Autos para Sentencia.
Y el Miembro del Tribunal de Cuentas, Primera Sala, Juan Francisco Recalde, prosiguió diciendo: Que me adelanto en señalar que mi voto se inclina por la negativa de la primera cuestión a ser resuelta, y por la afirmativa se la segunda, conforme a las consideraciones que sigue:
1- El representante convencional de la empresa accionante “Cruz del Este sociedad Anónima Distribuidora”, Abog. Ángel Peralta Heisecke, compareció en fecha 29 de noviembre de 2006 a promover demanda contenciosa administrativa con motivo de la Providencia de fecha 24 de agosto de 2006, por la cual el entonces Subsecretario de Estado de Tributación del Ministerio de Hacienda, Señor Andreas Neufeld, Asume y Ratifica los términos del Dictamen Nº 951/06 de la Asesoría Jurídica de la Subsecretaría de Estado de Tributación, obrantes en los Expedientes Nº 2724/06/d y otros, y la Providencia de fecha 14 de octubre de 2006, por la cual el mismo alto funcionario Asume y Ratifica los términos del Dictamen Nº 300/06 de la Asesoría Jurídica de la SSET, obrantes de los Expedientes Nº 3308/06/D, por los cuales se rechazan el reclamo de pago de intereses moratorios y el recurso de reconsideración, respectivamente, planteados por la firma accionante en el marco de la Ley Nº 125/91 vigente en el tiempo en que se torno exigible el cumplimiento de la obligación a cargo de la Administración Tributaria, y de la Ley Nº 2421/04.
2- El recurrente señala en su escrito de demanda de fs. 13 al 16 de autos, entre otros puntos, que “…la Justicia ha sostenido invariablemente, durante la vigencia de la Ley Nº 125/91, que en virtud del principio de igualdad de tributo y de la responsabilidad del Estado por los actos propios, que la Administración Tributaria se halla obligada al pago de multas e intereses por mora, de conformidad a lo previsto en el Art. 171º de la Ley Nº 125/91…” y menciona, como antecedente y sustento de su afirmación al Acuerdo y Sentencia Nº 62 de fecha 26 de abril de 2000, dictado por el Tribunal de Cuentas Primera Sala, en el expediente caratulado “Paraguay Refresco S.A. c/ Resolución Nº 1/98 Dictada por el Consejo de Tributación”. Trae igualmente a colación por lo que su parte considera la jurisprudencia más reciente en la materia, provenientes del Tribunal de Cuentas 2da Sala, según Acuerdo y Sentencia Nº 98 del 24 de octubre de 2006 y Acuerdo y Sentencia Nº 123 del 30 de noviembre de 2006, recaídos en el expediente caratulado “British American Tobacco Productora de Cigarrillos S.A. c/ Resol. 18/04 de fecha 15/09/04, por Acuerdo y Sentencia Nº 173 del 3 de abril de 2007, dictado por la Sala Penal de la Excma. Corte Suprema de Justicia, cuyas fotocopias autenticadas se hallan agregadas a s fs. 42/62 de autos.
3- En cuanto a los derechos que hacen al reclamo de su parte la actora manifiesta que “…El fundamento legal del reclamo está dado por el Art. 171º de la Ley Nº 125/91 que sanciona la mora – no extinción de la deuda tributaria dentro del plazo legal, la cual se opera con el mero vencimiento del plazo -, con multa e intereses: 14% sobre el monto total del impuesto (ISC) no devuelto; y –según se solicita en el presente caso-, con un recargo o intereses mensuales, 0,1167% por día de atraso, respectivamente. La disposición legal precitada es aplicable tanto en caso de morosidad del contribuyente como también de la Administración Tributaria – que es el caso en cuestión en virtud del Art. 181º de la Constitución Nacional que establece el principio de igualdad como base del tributo. El cálculo del monto de los intereses devengados se halla agregado en el cuadro anexo al reclamo de pago obrante en el expediente SSET Nº 2724/D…
Así mismo, la actual negativa de la SSET a abonar los intereses moratorios a la firma Cruz del Este en razón de que dicha sanción se halla vigente recién a partir de la Ley Nº 2421/04, posterior al tiempo en que se verificaron las exportaciones, es absolutamente incongruente y contradice la posición sostenida por la SSET en el expediente que sustanciaba el pedido de devolución de ISC, por exportaciones presentando por la firma que represento.
En efecto, conforme al dictamen G.A.E.C.T.I.A. Nº 253/03, emitido en el expediente Nº 724/99 CT y anexos s/ solicitud de Certificados de Crédito Tributario por Impuesto Selectivo Al consumo, la SSET resolvió expedir certificados de crédito tributario por devolución de ISC a la firma Cruz del Este S.A. por el monto del impuesto abonado, de G. 3.797.262.790, “…más el reclamo por Mora del 14%...determinando que el Crédito Fiscal con derecho a recupero alcanza la suma de Gs. 3.797.262.790.- por lo que aplicando el 14 % por mora, el monto de G. 531.616.791.- lo que correspondería, conforme al Art. 171 de la Ley Nº 125/91 y reglamentaciones…”. Por tanto, según constancias – expediente CT Nº 724/99 y anexos- obrantes en la SSET, la misma reconoció hallarse sujeta a la obligación de abonar el importe del 14% - sobre el monto del impuesto devuelto –de multa por mora imputable a la Administración Tributaria, a favor de la firma Cruz del Este, en aplicación de lo dispuesto en el Art. 171 de la Ley Nº 125/91, lo que echa por tierra y refuta categóricamente lo sostenido por la SSET en los actos administrativos aquí impugnados.
Por tanto, la SSET al admitir expresamente hallarse sujeta, igual que el contribuyente, a la sanción de multa por mora – que ha abonado a Cruz del Este - conforme al Art.171º de la Ley Nº 125/91, 2da parte, ha reconocido tácitamente hallarse sujeta al último apartado del Art. 171º de la citada Ley, y obligada por tanto al pago de los intereses o recargo por mora…”.
4- Ahora bien, en la contestación de la demanda la accionante se opone a la pretensión de la firma Cruz del Este S.A. Distribuidora, transcribiendo textualmente el contenido de un dictamen interno de Asesoría Jurídica de la SSET, en el sentido de que no corresponde el pago de interés moratorios por parte de la Administración Tributaria a la firma exportadora Cruz del Este, en razón de que la disposición legal que obliga a la Administración al pago de intereses por mora en el otorgamiento de créditos tributarios al exportador, “…entro en vigencia el 1 de enero de 2006, conforme lo establece el Decreto Nº 6806/075 siendo el acto administrativo del Crédito Tributario solicitando, iniciado y finiquitado el 05/02/03, fecha está anterior a la puesta en vigencia de nuestra reglamentación legal mencionada, por lo que no procede la aplicación de las normas contenidas en la misma…” Advierte además la demandada en forma general, entre otros puntos sobre la supuesta finalidad de la acción intentada por la firma Cruz del Este, acerca de supuesto “…Negocio Financiero que se pretende habilitar con el mecanismo que nos ocupa”, por medio del cobro indebido de intereses moratorios al Fisco (Fs.27/33).
5- Que pasando a analizar las cuestiones propuestas y en base a las probanzas de autos, el tema en discusión ha quedado claramente circunscrito a la procedencia o no del pago de intereses por mora de la Administración Tributaria en el otorgamiento de créditos tributarios, lo cual ya ha sido extensa y reiteradamente discutido en ambas Salas del Tribunal de Cuentas y en la Excma. Corte Suprema de Justicia, jurisprudencia entre las cuales vale resaltar el Acuerdo y Sentencia Nº 173 del 3 de abril de autos caratulados “British American Tabacco Productora de Cigarrillos S.A. c/ Resol. Nº 18/04 de fecha 15/09/04, a cuya síntesis obrante a fs. 68 de autos nos remitimos brevitatis causam, para el caso de que fuere necesario recurrir al mismo.
6- Además, deviene en una constante que la Administración Tributaria durante la vigencia de la Ley Nº 125/91, realizó numerosos pagos en concepto de multa por mora e intereses a contribuyentes, en aplicación del Art. 171º de la citada Ley, como bien se demuestra en este mismos juicio con el Dictamen G.A.E.C.T.I.A. Nº 253/03, emitido por el Grupo de Auditoria especial de Crédito Tributario en el Expediente Nº 724/99 CT y Anexos s/ solicitud de Certificado de Crédito Tributario por Impuesto Selectivo al Consumo, agregando al principal por cuerda separada; como así mismo con el Acuerdo y Sentencia Nº 62 de fecha 26 de abril de 2000, dictado por este Excmo. Tribunal, en los autos caratulados “Paraguay Refresco S.A. c/ Resolución Nº 1/98 Dictada por el Consejo de Tributación”.
7- Asimismo, el aserto precedente ya lo hemos aclarado fundamental en el Acuerdo y Sentencia Nº 76 de fecha 27 de diciembre de 2006, dictado por este Tribunal y confirmado por la Excma. Corte Suprema de Justicia en los términos del Acuerdo y Sentencia Nº 526 del 25 de junio del año en curso, recaído en los autos caratulados “Banco Sudameris Paraguay Saeca c/ SG/SET 964 de fecha 25 de mayo de 2005 DIC. Por la Subsecretaría de Estado de Tributación dependiente del Ministerio de Hacienda”. En efecto, en el expediente judicial citado habíamos individualizados conforme a un “Resultado de Auditoria Impositiva” emitido a pedido de la misma Autoridad Tributaria, por la Superintendencia de Bancos dependiente del Banco Centra del Paraguay – los numerosos Certificados de Créditos Tributarios otorgados por la SSET a favor de las siguientes empresas: Consorcio Ruta V, la misma firma hoy accionante Cruz del Este Distribuidora S.A., además de Benito Roggio e Hijos SRL, Vacapi S.A., Consorcio Asunción, Seda y Fibra SRL, Frigomer SRL, Ysypo SRL, Consorcio San Ignacio, Paraguaya de Servicio Exterior S.A., Consorcio Intec y Eurotimber S.A.
8- Ahora bien, en lo referente al pago de los Accesorios Legales motivado en la Mora en que incurriera la Administración Tributaria, habíamos afirmado, también en el mismo Ac. y Sent. Nº 76 del 27 de diciembre de 2006, que la Ley Nº 125/91 en su Art. 171º dispone: “La Mora se configura por la no extinción de la deuda por tributos en el momento y lugar que corresponda, operándose por el solo vencimiento del término establecido”. Sigue expresando que: “…será sancionada con una multa, a calcularse sobre el importe del tributo no pagado en término, que será del (4%) cuatro por ciento, si el atraso no supera (1) un mes…y del (14%) catorce por ciento si el atraso es de (5) cinco o más meses. Todos los pasos se computarán a partir del día siguiente del vencimiento de la obligación tributaria incumplida”.
A reglón seguido expresa: “….Será sancionada, además con un Recargo o Interés mensual a calcularse día por día, que será fijado por el Poder Ejecutivo, el cual no podrá superar el interés corriente de plaza, para el descuento bancario de los documentos comerciales vigentes al momento de su fijación, incrementado hasta en un (50%) cincuenta por ciento el que se liquidará hasta la extinción de la obligación”. Finaliza legislando el Art. de marras, que: “cuatrimestralmente el Poder Ejecutivo fijará la tasa de recargo o Intereses aplicables para los siguientes cuatro meses calendario. Mientras no fije nueva tasa, continuará vigente la tasa de Recargos fijada en último término”. Este Art. que legisla sobre la Mora, está en concordancia con los Arts. 163º, 217º,222º y 223º de la Ley Nº 125/91 y con el Art. 88º de la Ley Nº 2421/04.
9- Así pues, habiendo reconocido la propia Subsecretaría de Estado de Tributación, expresamente, la existencia anterior de un crédito tributario a favor de Cruz del Este S.A. Distribuidora, proveniente de los periodos: Marzo, Mayo, Julio, Agosto, Noviembre y Diciembre de 1999; Febrero y Julio de 2000 y Febrero 2001, y que dicha suma fue recuperada por la firma acreedora, que ha retirado la totalidad del crédito fiscal, conforme a las Actas de entrega Nº 5216/17/18, de fecha 05/02/03, corresponde disponer también el pago de la suma reclamada por la parte actora, correspondiente a los intereses o recargos y multas a partir del 05 de febrero de 2003, conforme al Art. 223º de la Ley Nº 125/91. (Ver contenido del acto administrativo impugnado cuya copia radica a fs. 5, 22, 2426 y 28 de la causa).
10- En efecto, la Excma. Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, ya ha sentado jurisprudencia respecto a los intereses que generan los créditos tributarios – en el ya citado juicio “Banco Sudameris Paraguay SAECA c/ SG/SET 964 de fecha 25 de mayo de 2005 DIC. Por la Subsecretaría de Estado de Tributación dependiente del Ministerio de Hacienda”, en el cual señala que, “…en lo relativo al crédito firme, líquido y exigible, la condición está cumplida al producirse judicialmente la declaración de certeza respecto del capital y en consecuencia, tampoco corresponde extender la discusión sobre los accesorios legales ante la clara determinación contenida en la parte resolutiva de las siguientes resoluciones: a) Acuerdo y Sentencia Nº 150, del 20 de setiembre de 2003 (fs.32,T1) b) Acuerdo y Sentencia Nº 3, del 20 de febrero de 2007, (Fs, 710, T III); c) Acuerdo y Sentencia Nº 76 del 27 de diciembre de 2006…” (Sic, fs. 732 T III).
11- En consecuencia, corresponde disponer al pago de los intereses reclamados en esta demanda en forma de Certificados de Créditos Tributarios Endosables, conforme lo establecen los Art. 222º y 223º de la Ley Nº 125/91.
12- Con relación al monto reclamado en la demanda, corresponde expedir los Certificados de Créditos Tributarios Endosables a favor de la suma de G. 3.947.134.451 (Guaraníes tres mil novecientos cuarenta y siete mil ciento treinta y cuatro mil cuatrocientos cincuenta y uno), correspondiente a la liquidación practicada por la actora en su escrito de demanda y que no ha sido objetada por la accionada en su escrito de responde, sino también, deberá adicionarse a dicha determinación los intereses originados a partir del rechazo en sede administrativa del pedido de devolución de la suma reclamada, en fecha 23/Agosto/2006 (fs.26 y 28), hasta el momento en que se produzca el cobro efectivo de los intereses que se siguen generando inclusive hasta la fecha, conforme al segundo párrafo in fine del Art. 171º de la Ley Nº 125/91 el cual, al elegir respecto de la Mora, dispone que: “…Todos los plazos se computaran a partir del día siguiente del vencimiento de la obligación incumplida”.
13- Asimismo, la devolución de los intereses adeudados deberán concretarse en el plazo perentorio de 30 días perentorios a partir de que la presente resolución quede firme y ejecutoriada, de conformidad con el Art. 222º de la Ley Nº 125/91.
14- Finalmente, en virtud de la Teoría del riesgo Objetivo asumido, las costas de la instancia deberán ser soportadas por la parte perdidosa, de conformidad con la norma contenida en el Art.192º del Código Procesal Civil, sobre todo teniendo en cuenta que la Administración Tributaria ha sostenido este pleito en forma temeraria y a sabiendas de las existencias de profusa jurisprudencia contraria en la materia, haciendo incurrir al Estado en innecesarios gastos administrativos, del personal a su cargo y al plantel de abogados de la Abogacía del Tesoro.
15- Por tanto, voto por la negativa de la primera cuestión, debiendo revocarse en consecuencia los actos administrativos impugnados, en la forma y con los alcances expuestos precedentemente. Es Mi Voto.
A su turno los Miembros del Tribunal de Cuentas, Primera Sala, Vicente José Cárdenas I y Sixto Melgarejo, manifiestan que se adhiere al voto, del Excmo. Conjuez, Juan Francisco Recalde Burgos, que antecede, por los mismos fundamentos.
Con lo que se dio por terminado el acto previa lectura y ratificación del mismo firman los Excmos. Señores Miembros del Tribunal de Cuentas, Primera Sala, por ante mí el Secretario Autorizante, quedando acordada la Sentencia que inmediatamente sigue:
Asunción, 28 de diciembre de 2007
VISTO: El mérito que ofrece el Acuerdo y Sentencia y sus fundamentos,
EL TRIBUNAL DE CUENTAS, PRIMERA SALA
RESUELVE:
1- HACER LUGAR, con costas, a la presente demanda Contencioso Administrativa, promovida por la firma “Cruz del Este Sociedad Anónima Distribuidora”, y en consecuencia revocar los actos administrativos impugnados, tanto la Providencia de fecha 24 de agosto de 2006, como la Providencia de fecha 14 de Octubre de 2006, ambas dictadas por Subsecretaría de Estado de Tributación del Ministerio de Hacienda, e inclusive los actos administrativos intermedios y por los cuales se rechazan el reclamo de pago de intereses moratorios y el recurso de reconsideración, respectivamente planteados por la firma accionante, conforme a los fundamentos expuestos en el considerando de la presente Resolución.
2- DISPONER el pago en Certificados de Crédito Tributario Endosable de la suma reclamada por la parte actora en concepto de Intereses o Recargos y Multas, correspondiente al capital devuelto por la Subsecretaría de Estado de Tributación, a la empresa “Cruz del Este Sociedad Anónima Distribuidora”, conforme a las Actas de Entrega de Certificados de Crédito Tributarios Endosables Nº 5216/17/18, de fecha 05 de febrero de 2003, cuyos montos deberán ser determinados y liquidados en la forma y plazos estipulados en el exordio del presente acuerdo y sentencia.
3- Ejecutoriada que fuere esta resolución, OFICIAR para su cumplimiento a la autoridad administrativa tributaria.
4- ANOTAR, registrar, notificar y remitir un ejemplar a la Excma. Corte Suprema de Justicia.