Tema:
Juicio: “FUNDACIÓN HOSPITAL UNIVERSITARIO NTRA. SRA. DE LA ASUNCIÓN c/ NOTA Nº 115 del 4 de octubre de 2004 y Nota Nº 51/04 del 30 de Abril de 2004 del Ministerio de Hacienda”
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 69/07
En la ciudad de Nuestra Señora de la Asunción, Capital de la Republica del Paraguay, a los días tres (3) del mes de Agosto de dos mil siete, estando presente los Excmo... Señores Miembros del Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, Arsenio Coronel Benítez, Florencio Pedro Almada Álvarez y Rolando Ojeda, en su Sala de Audiencia y Público Despacho, bajo la Presidencia del Primero de los nombrados, por ante mí la Secretaria Autorizante, se trajo a acuerdo el expediente con la portada que se expresa más arriba a objeto de resolver el juicio contencioso administrativo caratulado: “FUNDACIÓN HOSPITAL UNIVERSITARIO NTRA. SRA. DE LA ASUNCIÓN C/ NOTA Nº 115 DEL 4 DE OCTUBRE DE 2004 Y NOTA Nº 51/04 DEL 30 DE ABRIL DE 2004 DEL MINISTERIO DE HACIENDA”
Previo el estudio de los antecedentes del caso, el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, resolvió plantear y votar la siguiente:
CUESTIÓN:
Está ajustado a derecho el acto administrativo recurrido?.
Practicado el sorteo de ley para determinar el orden de votación, dio el siguiente resultado: RAMÓN ROLANDO OJEDA, FLORENCIO PEDRO ALMADA y ARSENIO CORONEL BENÍTEZ, Y EL MIEMBRO DEL TRIBUNAL DE CUENTAS SEGUNDA SALA RAMÓN ROLANDO OJEDA DIJO: Que, en fecha treinta de diciembre de dos mil cuatro, (fojas de 201/213 de autos), se presento ante este Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, la Abog. Nora Ruoti Cosp, en representación de la Fundación Hospital Universitario Ntra. Sra. De la Asunción, a promover demanda contenciosa administrativa contra el Ministerio de Hacienda.
Funda la demanda en los siguientes términos: “Que, cumpliendo expresas instrucciones de mi mandante, en tiempo y forma vengo a promover Demanda Contenciosa Administrativo, contra el acto administrativo instrumentado en la Nota SSET/CC Nº 115, de fecha 04 de octubre de 2004, por la cual transcribe el Informe CC/Nº 118/04 del Consejo Consultivo y la Providencia de la Subsecretaría de Estado de Tributación obrante en el expediente Nº 1852/04 “O”, por la cual el Viceministro de Tributación hace suyo el dictamen del Consejo Consultivo, rechazando el Recurso de Reconsideración interpuesto por la Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción, contra la Nota SSET Nº 51/04 del 30 de abril de 2004 en la que se transcribe el informe CC Nº 51/04 del 30 de abril de 2004 en la que se transcribe el informe CC Nº 51 en la que se ordena a la Fundación Hospital Universitario “Nuestra Señora de la Asunción” a inscribirse como Contribuyente del Impuesto a la Renta e Impuesto al Valor Agregado Antecedentes Administrativos.
La Sub Secretaría de Estado de Tributación por Resolución Nº 728 del 12 de agosto de 1992, reconoció a la Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción en fecha 18 de noviembre de 1998, solicitó la actualización del reconocimiento como Complejo Armonía Unidad 2D Fundación Pía de beneficio Público sin fines de lucro, conforme consta en Expediente Nº 5.780 – D y al respecto la SSET, conforme Nota SSET/CC Nº 017 de fecha 2 de febrero de 1999, se expidió en los siguientes Términos “Dado que la circunstancia de hecho que ha concurrido y determinado la postura de la Administración Tributaria, asumida en su Resolución SSET Nº 728 de fecha 12 de agosto de 1992 no ha variado, corresponde expresarles que las franquicias tributaria previstas en los Articulo 14º y 83 de la Ley 125/91 que le fuera acordada en su oportunidad conforme a la referida resolución se hallan vigentes, “Cambio de criterio de la Administración Tributaria por Nota SSET/CC Nº 051de fecha 30 de abril de 2004, la SSET comunicó a la Fundación el cambio del criterio establecido en las Resoluciones SSET Nº 728/92 Y confirmada en la Resolución SSET/CC Nº 17/99, señalando que han sido realizadas, las referidas resoluciones, por el Consejo Consultivo, en virtud del proceso de reordenamiento jurídico tributario y el tal sentido, manifiesta que la fundación realiza Prestación de Servicios Sanatoriales en forma remunerada al no ser de carácter gratuito desaparece la finalidad no lucrativa de la entidad, razón por la que dichos ingresos quedan perfectamente comprendidos en el hecho generador del Impuesto a la Renta e Impuesto al Valor Agregado, respectivamente.
Sigue mencionando que, “se deduce que la prestación de servicios médicos y hospitalarios se encuentra alcanzada por los Impuestos a la Renta y al Valor Agregado, razón por la cual el Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción, deberá inscribirse como contribuyente de los citados impuestos”. Además, puntualiza que esta Resolución se aplicará a partir de los vencimientos que se deducen con posterioridad a la presente notificación, de acuerdos con lo previsto en los artículos 1881 y 124º de la Ley 125/91. RECURSO DE RECONSIDERACIÓN: - Fundamentos posición de la Fundación Hospital Universitario Ntra. Sra. de la Asunción recibida la notificación de la Nota SSET/CC Nº 051/04, la Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción, interpuso recurso administrativo de reconsideración, a través del expediente Nº 1852/04 “O”, formulando en contra del cambio de criterio de la Administración Tributaria los siguientes argumentos, que se transcriben. 1.1.
La Resolución y el informe recurridos disponen que el Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción (debió decir que la Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción, dado que el Hospital no tiene personería jurídica sino forma parte de la Fundación, como obra social de está) deberá inscribirse como contribuyente de los Impuestos a la Rentan y al Valor Agregado respecto de la prestación de servicios médicos y hospitalarios. Tal decisión resulta contraria a las normas legales vigentes, y por ello es objeto del presente recurso de reposición o reconsideración, a efectos de la revocatoria de los textos recurridos. 1.2. El informe recurrido, que sirve de base a la resolución recurrida, comienza haciendo alusión a los Art. 14 num. 2 letra b y al Art.83 num. 4 de la Ley 125/91 y que de éstos se desprenden los requisitos para beneficiarse de la franquicia fiscal, a saber: a) “Ser alguna de las entidades mencionadas” b) “No perseguir fines de lucro”, y c) “Que la utilidades o excedentes no sean distribuidas…”, tres requisitos que son cumplidos plenamente por nuestra entidad, conforme surge de la documentación acompañada. La entidad, conforme surge de la documentación acompañada.
La entidad recurrente es: a) Una Fundación (prevista en los Arts. 124 y sgts. Del Código Civil) con fines de bien común (tal como se observa en el A 11.2 del Estatuto vigente y en los Arts. 2 y 3 del Estatuto originario legalmente reconocida (Ver notas anterior emanadas de esa misma autoridad administrativa). b) Una entidad sin fines de lucro (Ver Art. 1, 2,3 y 4 del Estatuto vigente y Art. 1 del Estatuto originario). c) Una entidad cuyas utilidades no son distribuidas de ninguna manera entre sus asociados (Ver Art. 4 del Estatuto vigente y Art.1 del Estatuto originario). Requisitos que además pueden ser corroborados de hecho, con una visita y/o inspección de verificación a la sede de la Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción (también conocida por sus siglas FHUNSA, asiento también del Hospital (Lilio y Emeterio Miranda, Barrio Herrera, Asunción). 1.3. Como se observa, hasta allí el informe del Consejo Consultivo da la razón a la FHUNSA, dado que lo contempla dentro de los requisitos legales exigidos, pero luego y con afán recaudador, sin sustento legal alguno, el informe recurrido continua diciendo que la entidad “realiza prestación de servicios sanatoriales en forma remunerada y al no ser de carácter gratuito desaparece la finalidad no lucrativa de la entidad”. Confundiendo la “gratuidad” con la finalidad de lucro: dos conceptos que son rotundamente diferentes, más aun en el caso de la Fundación recurrente. La gratuidad de los servicios refiere a que no perciba algún monto ¡-económico por un servicio brindado.
El servicio del Hospital Universitario podría ser gratis si no tuviera Que abonarse el consumo de agua, electricidad, teléfono, salarios, honorarios a los médicos demás profesionales insumos hospitalarios administrativos medicamentos otros costos que hacen al sostenimiento de la infraestructura. Pero como todo esto se debe solventarse, resulta necesario cobrar los servicios proveídos aunque sea a un monto bajo, pero lo suficiente para hacer sustentable el servicio brindado a la comunidad. Es por ello que no es “Gratis” en el sentido pretendido indebidamente por el informe recurrido. Aunque si lo sea en aquellos casos en que el servicio social del hospital compruebe que el paciente o beneficiario que recurre al Hospital merezca una exoneración del costo del servicio, es decir que reciba “gratis” los servicios que le han brindado la FHUNSA.
En tal sentido se puede nombrar el Acuerdo Compromiso entre la FHUNSA y el Departamento Arquidiocesano de la Pastoral Social (DAPS), renovable año tras año, por el cual el FHUNSA se compromete a donar mensualmente el 1% de los ingresos brutos del Hospital como fondo de atención gratis a los pacientes a los pacientes mas necesitados, siendo lo único cobrado los medicamentos en los casos que tengan que comprarse. Estos convenios están operando activamente en el Hospital Universitario y mes a mes son muchas las personas insolventes que ya se han beneficiado, tanto en consultas, tratamiento e intervenciones quirúrgicas. Por su parte, el lucro (del latín lucrum), tal como dispone el diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, es la “Ganancia o provecho que se saca del algo”, ganancia que la FHUNSA nadie obtiene, ni sus directivos, ni sus asociados, ni nadie, pues no existe reparto de utilidades o excedentes o bajo ningún otro concepto, dado que todo lo percibido engrosa el patrimonio de la entidad (Art. 4 del Estatuto vigente y los Art. 4 y 5 del Estatuto originario) y es destinado al mejoramiento de sus instalaciones y servicios, a favor de la comunidad.
La Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción es una personería jurídica de bien público sin fines de lucro, constituida el 25 de diciembre de 1970 en la ciudad de Asunción. Sus Estatutos fueron aprobados por Decreto Nº 33.316 del Poder Ejecutivo del 11 de junio de 1973, y fueron modificados el 23 de abril de 1998, a fin de adecuarlos a la nueva legislación, sin abandonar sus propósitos de bien público que le dieron origen. El inmueble asiento del Hospital fue donado en fecha 28 de agosto de 1978 por el Arzobispado, quien a su vez lo recibió en misma forma de la Congregación Federación de las Canonesas Hospitalarias de San Agustín (Agustinas) bajo (Cláusula Primera) condición de continuar con los fines y objetivos para los cuales ha sido construida la clínica, la de prestar atención médica y hospitalaria preferentemente a la población de escasos recursos económicos y especialmente a los de la Parroquia San Cristóbal y sus alrededores. Los servicios de la FHUNSA son abiertos a todas las personas que acudan al bien común.
Sus 34 años de servicio a la comunidad así lo atestiguan de manera incontestable. 1.5. Incluso respecto del Decreto Nº 10.218/00, la FHUNSA cumple debidamente los requisitos por dicho Decreto establecidos: a) Los cargos directivos son gratuitos, es decir no reciben emolumentos en tal carácter; b) Los directivos carecen e interés económico en los resultados de la actividad. No se prestan actividades mercantiles ni servicios que constituyan competencias desleal a operaciones similares gravadas; y c) en caso de disolución el patrimonio se aplicará a fines análogos (ver Art. 17 que destina los bienes al Arzobispado de Asunción de la Iglesia Católica, regida por la Ley 863/63 de franquicias a la Iglesia Católica). El carácter de entidades sin fines de lucro de la FHUNSA es manifiesto, y por ende se halla alcanzada por las exoneraciones legales de los Artículos 14 numeral 2, letra b y 83, numeral 4 de la Ley 125/91 vigente. Fundamentos de la Administración Tributaria ara el Rechazo del recurso.- Al respecto, según Nota SSET/CC Nº 115 del 04 de octubre de 2004, la Administración Tributaria argumentó, que el alegato de la recurrente parte de una premisa errada y concluye de manera no concordante con las normas legales aplicables y el sistema de exoneración de tributos administrados por la Sub Secretaría de Estado de Tributación.
Que, así mismo cabe expresar lo ya expuesto en la Nota SSET/CC Nº 51/04, en el sentido que la entidad realiza Prestación de Servicios sanatoriales en forma habitual remunerada al no ser de carácter gratuito desaparece la finalidad no lucrativa de la entidad, razón por la cual dichos ingresos quedan perfectamente comprendidos en el hecho generador del Impuesto a la Renta e Impuesto al Valor Agregado, respectivamente. Además se observa que la recurrente desarrolla otras actividades netamente mercantiles, además de los servicios sanatoriales, ya que cuanta con una Farmacia en la cual no se considera relevante el margen fijado para la venta a precios de costo y un Sistema de Medicina pre-paga, comúnmente denominado seguro médico, que según informe de la Dirección General de Fiscalización Tributaria “si bien se accede a un precio mensual moderado según el plan, en cuanto a cobertura funciona de modo similar a cualquier seguro médico de nuestro medio”, y por cuya razón quedan comprendidos estos actos también dentro del Hecho generador del Impuesto a la Renta e Impuesto al Valor Agregado.
Es evidente que si estas actividades no generan utilidades no habrá impuesto alguno al ingresar, pero si deben ser cumplidas las exigencias previstas por la Ley Nº 125/91 para todos los Contribuyentes y responsables, tales como inscribirse en el Registro Único Contribuyente, llevar libros contables para asentar las operaciones provenientes de las actividades de Servicios Sanatoriales, Farmacia, Medicina Pre-paga y cualquier actividad mercantil que desarrolle; prestar las DOJJ respectivas y el pago de los impuestos si existiere. En lo que respecta al IVA el criterio mencionado precedentemente resulta de estricta aplicación al gravamen citado, en virtud de lo dispuesto en el Art. 77 que grava la enajenación de bienes y prestación de servicios. Finalmente, es prudente consignar que en materia de tributos, su creación así como toda eventual excepción al régimen fiscal establecido, DEBE ESTAR EXPRESAMENTE EN LA LEY (Art. 179º de la Constitución Nacional) y que la ejecución de las normas legales en cuanto se refiere exoneraciones fiscales, deben ser de estricta y únicamente de conformidad al texto legal, sin posibilidad de interpretaciones extensivas que resultan improcedente.
Consecuentemente siguiendo el precepto legal y constitucional, citado precedentemente, de que las exoneraciones deben ser expresadas, LAS PRESTACIONES DE SERVICIOS Y ENAJENACIÓN DE BIENES, realizadas por la “Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción”, DEBEN TRIBUTAR IMPUESTO A LA RENTA E IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, sin que obste a dicha consideración la naturaleza o tipo de la entidad; razón por la cual este Consejo Consultivo se ratifica en los términos de la Nota SSET/CC Nº 51 de fecha 30 de abril de 2004 y sugiere denegar la solicitud de reconsideración planteada.
Fundamentos de la Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción en la presente demanda. Que, la Fundación cumple con los requisitos legales previstos en los artículos 14 y 83 de la ley 125/91. En efecto, conforme al artículo 1º de los Estatutos Sociales modificados, cuya copia se adjunta, “La Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción fue creada el 25 de diciembre de 1970, en la ciudad de Asunción, es una entidad destinada a operar como persona jurídica autorizada legalmente sin propósito de lucro con el fin de lograr el bien común conforme se establece en su objeto, … “En ese sentido, son finalidades institucionales de la Fundación, entre otras, “Estudiar, investigar, fomentar, difundir, publicar y promover todas las disciplinas que tengan relación con las ciencias de la salud, en general, y en particular: proveer atención médica y hospitalaria calificada a las personas que lo demandan, sin distinción alguna, y en forma especial a las más necesitadas, desde el punto de vista económico; formar y especializar médicos; fomentar la promoción social y humana de los ciudadanos,… “En el Art. 8º, in fine, establece que, “Los miembros del Consejo de Administración no recibirán retribución alguna por tal carácter”.
Por otra parte, está previsto claramente en el estatuto social, que en caso de disolución de la entidad los bienes remanentes serán transferidos al dominio del Arzobispado de Asunción así lo establece el Art. 17º del mismo. Cambio de criterio de la Administración Tributaria Que, el “cambio de criterio” de la Administración Tributaria, es realmente notable y llamativo, porque por un lado sostiene que la Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción, realiza actividades, lucrativas, porque los servicios prestados no son gratuitos, pero por el otro, reconoce que solo estarán gravados los servicios e ingresos a partir de la notificación de la resolución de referencia (Nota SSET/CC Nº 051/04).
Es evidente que esta postura demuestra una clara incoherencia, pues antes de la notificación mencionada, desde 1992 (entrada en vigencia de la ley 125/91, hasta la fecha no ha cambiado los requisitos de las exoneraciones para las entidades sin fines de lucro ni tampoco han cambiado los hechos, que ameriten el cambio de criterio. Los requisitos para ser sujeto de las exoneraciones del impuesto a la renta y del impuesto al valor agregado, son que no se persigan fines de lucro y que las utilidades no sean distribuidas directa ni indirectamente entre los asociados e integrantes. No obstante, es dable destacar que si la ley 2421/104, de Adecuación Fiscal ha cambiado sustancialmente el criterio de exoneraciones para todas las entidades sin fines de lucro, obligando a todas estas a inscribirse en el registro de contribuyentes, cuando se realicen actividades afectadas por los impuestos vigentes.
Pero esta modificación normativa, recién entrará a regir a partir de la entrada en vigencia de las modificaciones del impuesto a la renta e impuesto al valor agregado, que hasta la fecha no lo dispuesto el Poder Ejecutivo, tal como lo debe hacer, de conformidad a lo dispuesto en el Art. 38 de la ley 2421/04. A la fecha, el Poder Ejecutivo sólo ha dictado el Decreto Nº 2939/04, por el cual se dispone la vigencia de las disposiciones contenidas en la ley 2421/04 y en el mencionado Decreto de vigencia, no se ha dispuesto la nada respecto al IVA e impuesto a la renta.
Por consiguiente, la Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción, se adecuará a las nuevas disposiciones sobre exoneración previstas en la ley 2421/04, una vez que entren en vigencia, las normas relativas al impuesto a la renta e impuesto al valor agregado. Validez de las disposiciones del Decreto Nº 10.218/00. Que, la Administración Tributaria sostiene que el Decreto 10218/00, debe ser aplicado al caso, porque en el mismo se establece obligaciones para las entidades sin fines de lucro que deben ser cumplidas.
En efecto, el Ministerio de Hacienda en supuesta atención a la proliferación de entidades que, bajo la apariencia de instituciones sin fines de lucro, realizan actividades mercantiles que atentan contra los principios éticos de igualdad, uniformidad, generalidad, equidad y justicia y bajo pretexto de dar claridad y certeza al sistema fiscal, facilitando la aplicación de los tributos dictó el inconstitucional Decreto Nº 10.218/00.
El mencionado decreto establece una “aclaración” sobre lo dispuesto en los Artículos 14) Numeral 2) inciso b) numeral a) y b) de la Ley 125/91 en relación al concepto de “entidades sin fines de lucro” considerando como tales a aquellas que cumplan con los siguientes requisitos: 1) Que los cargos directivos y representantes estatutarios de las Asociaciones, Fundaciones, Organizaciones No Gubernamentales sean “gratuitos”, con derecho a ser reembolsados de los gastos debidamente documentados. 2) Que los resultados de la actividad, por si mismo o a través de personas interpuesta. 3) Que la actividad mercantil o de servicios no constituya una competencia desleal a operaciones similares gravadas por impuesto. 4) Que en caso de disolución el patrimonio de los mismos sea aplicado a la realización de fines de interés general análogos a los realizados por dicha entidad.
Que, este decreto va más allá del texto de la ley que se pretende reglamentar y es violatorio a lo dispuesto en los artículos 44, 178 y 179 de la Constitución Nacional, por el cual se exige que los tributos y sus exoneraciones sean establecidas exclusivamente “por ley” no siendo constitucional la limitación de su alcance por un “Decreto Reglamentario”.
Así lo ha determinado el Tribunal de Cuentas en el Acuerdo y Sentencia Nº 96/03. Causa Fundación TESAI c/ Resolución 19/01 del Consejo de Tributación del Ministerio de Hacienda. Además de otras entidades sin fines de lucro como la “Fundación en Alianza”, “Fundación Tierra Nuestra”, “Fundación Sumando” “Fundación Dequeni” que han promovido acción de inconstitucionalidad contra la citada norma. Jurisprudencia del Tribunal de Cuentas El tribunal de Cuentas Primera Sala, se ha expedido en varias sentencias en las cuales se han considerado temas similares a la presente cuestión, rechazando los argumentos esgrimidos por la Administración Tributaria, para no otorgar los beneficios fiscales dispuestos en la Ley 125/91 a “entidades sin fines de lucro” por el hecho de realizar actividades comerciales, industriales o de servicios afectados por impuestos.
Entre las más importantes se cita el Acuerdo y Sentencia Nº 96/03. Causa Fundación TESAI c/ Resolución 19/01del Consejo Tributación del Ministerio de Hacienda, cuyos párrafos más resaltantes son los siguientes: “Que, los actos administrativos recurridos denegaron la petición de obtener una declaración oficial del fisco en el sentido que la entidad está exenta del pago del Impuesto a la Renta e IVA, en virtud de lo previsto en el Art. 14 numeral 2 inciso b) y Art. 83 numeral 4 inc. a) de la Ley 125, bajo el pretexto que los ingresos generados por el centro médico de propiedad de la actora serian de carácter “lucrativo” lo que llevaría a la convicción de que producirían utilidades o beneficios gravados.
Que, en virtud de la relación jurídica tributaria establecida mediante la Ley 125/91, sustentada en normativa constitucional vigente, se crean vinculaciones jurídicas complejas. De un lado a favor del sujeto activo o Estado, con poderes, derechos y deberes, ven el otro polo, los contribuyentes, responsables tributarios, y LOS TERCEROS (subrayo). Los dos primeros con la obligación principal de pagar el tributo y cumplir con las formalidades legales exigidas, y el último, entre quienes está la recurrente, con la exigencia de cumplir formalidades accesorias, por el efecto de la exoneración tributaria con plena eficacia jurídica a su favor emanada de la Ley Tributaria que nos ocupa, conforme precedente demostración, y adicionalmente colocada ante la eventualidad incierta o lejana de pasar a constituirse como contribuyente de los tributos mencionados, solamente mediando demostración fehaciente de que, en realidad los requisitos estatutarios señalados constituyeron una farsa documental tendiente al fraude tributario, lo que puede suceder cuando en algún momento de la existencia jurídica de la fundación se detectarse violaciones a las cláusulas estatutarias de nuestro interés.
Que, para ser gráficos, pongamos por ejemplo al Club Cerro Porteño, cuyos ingresos ordinarios se cimientan en las entradas a los espectáculos deportivos más eventuales ventas de pases de jugadores, a los cuales se han agregado ingresos en concepto de precio de alquiler de locales comerciales de su propiedad. Si todas estas entradas de dinero se destinan a los fines estatutarios previstos, la entidad continuará accediendo al beneficio de la exención fiscal que nos ocupa, y los perderá completamente desde el momento mismo en que sus directivos, o la asamblea en su caso, resolvieran repartir dividendos entre todos los asociados, sea mediante pago directo, sea bajo el ardid de convertirla en Sociedad Anónima, con adjudicación de acciones patrimoniales que resulten de la división del valor total del activo social en relación a la cantidad de asociados activos.
Que, lo expuesto conduce a la misma conclusión aplicable a una fundación, como lo es el caso de autos.
Perderá el beneficio fiscal y pasará a ser contribuyente, una vez verificado el desvío anti estatutario de los fines sociales de su creación. Mientras esto no ocurra, las exoneraciones impositivas pretendidas resultan planamente operantes a su respecto, por que la recurrente reúne completamente todos los requisitos legales. Que, este Tribunal de Cuentas tiene emitido varios pronunciamientos en el sentido precedentemente apuntado, a los cuales también me remito (Acuerdo y Sentencia Nº 25/95, 39/95, 8/95, 34/95, confirmados por Acuerdos y Sentencias Nº 34/96, 04/99).”
Termina solicitando, que previo los tramites de rigor, El tribunal de Cuentas, Segunda Sala, dicte Sentencia, haciendo lugar a la presente demanda contenciosa administrativa, con costas.
Que, en fecha siete de abril de dos mil cinco, (fojas 365/372 de autos), se presentó ante este Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, el Abogado Sinecio Esteche, en representación del Ministerio de Hacienda, a contestar la presente demanda. Funda la presentación en los siguientes términos: “CONTESTAR DEMANDA: Que, asimismo en tiempo y forma vengo a contestar la Demanda Contencioso Administrativa promovida por la FUNDACIÓN HOSPITAL UNIVERSITARIO NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN y desde ya el Ministerio de Hacienda al que represento NIEGA TODOS Y CADA UNO DE LOS ARGUMENTOS expresados por la parte actora en su escrito.
La representante de la parte actora dice en parte de su escrito de demanda: “…La Subsecretaría de Estado de Tributación, por Resolución Nº 728 del 12 de agosto de 1992, reconoció a la Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción como Entidad de beneficio público sin fines de lucro, por reunir ésta todos los requisitos exigidos por la Leyes Tributarias vigentes y le concedió exenciones tributarias, basados en el Dictamen Nº 4.052/92 de la Asesoria Jurídica y las actuaciones obrantes en el Expediente SSET Nº 6.909/92/D.
La Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción en fecha 18 de noviembre de 1998, solicitó la actualización del reconocimiento como Fundación Pía de beneficio Publico sin es de lucro…”. La cuestión planteada por la Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción, fue resulta por el CC Nº 05 Consejo Consultivo y fue notificada a la misma a través del SSET Nº 051 de fecha 30 de Abril de 2004, que expresa: “Cumplimos en transcribir el informe CC Nº 050 del Consejo Consultivo y providencia de esta Subsecretaria de Estado de Tributación, que copiada textualmente dice: “ASUNCIÓN, 30 DE ABRIL DE 2004.- SEÑOR VICEMINISTRO: Con relación a la consulta formulada por la FUNDACIÓN HOSPITAL UNIVERSITARIO NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN” de fecha 12 de agosto de 1992 y 18 de noviembre de 998, que dieran origen a las Notas SSET Nº 728/92 y SSET/CC Nº 17/99, han sido reanalizados por este Consejo Consultivo, en virtud del proceso de reordenamiento jurídico tributario al que se halla abocada la Subsecretaria de Estado de Tributación.
En tal sentido, como resultado del mismo surge lo siguiente: El régimen de franquicia fiscal aplicable a las entidades civiles sin fines de lucro, están dados en los art. 14 numeral 2) letra b) y 83 numeral 4) de la Ley Nº 125/91”. Que establece el Nuevo Régimen Tributario”, cuyos textos disponen lo siguiente: Están exonerados entre otros; las entidades de asistencia social, caridad, asociaciones, fundaciones, legalmente reconocidas, siempre que no persigan fines de lucro y que las utilidades y excedentes no sean distribuidos directa o indirectamente entre sus asociados o integrantes, los que deben tener como único destino los fines para los que fueron creadas.
De la disposición legal transcripta se desprende que los requisitos que deben reunir la entidad para beneficiarse con las franquicias son: a) Ser algunas de las entidades mencionadas con carácter taxativo por la Ley; b) No perseguir fines de lucro; e) Que las utilidades o excedentes no sean distribuidos directa o indirectamente entre sus asociados o integrantes. Igualmente, cabe señalar que la dispensa fiscal señalada no es de aplicación a las adquisiciones de bienes y servicios, así como tampoco comprenderá a las importaciones.
En el presente caso, la entidad realiza Prestación de Servicios Sanatoriales en forma remunerada y al no ser de carácter gratuito desaparece la finalidad no lucrativa de la entidad, razón por la cual dichos ingresos quedan perfectamente comprendidos en el hecho generador del Impuesto a la Renta e Impuesto al Valor Agregado respectivamente. En tal sentido, resulta importante señalar que en materia de tributos, su creación así como toda eventual excepción al régimen fiscal establecido, DEBE ESTAR EXPRESAMENTE EN LA LEY (Art. 179 de la Constitución Nacional) y que la ejecución de las normas legales en cuanto se refiere a exoneraciones fiscales, deben ser de estricta y únicamente de conformidad al texto legal, sin posibilidad de interpretaciones extensivas que resultan improcedentes. Siguiendo el precepto legal y constitucional de que las exoneraciones deben ser expresas, LAS PRESTACIONES DE SERVICIOS, que generan ganancias DEBEN PAGAR IMPUESTO A LA RENTA, sin que conste a dicha a dichas consideración la naturaleza o tipo de la sociedad. Así mismo refuerza lo antes dicho, el Decreto Nº 10.218/00, que en su Art. 1, numeral 2 establece que no se consideran entidades sin fines de lucrativos, aquellas que realicen actividades mercantiles y servicios que constituyan competencias desleal a operaciones similares gravadas por impuesto.
Por tanto, de lo expuesto precedentemente se deduce que la prestación de servicios médicos y hospitalarios se encuentra alcanzada por los Impuesto a la Renta y al Valor Agregado, razón por la cual el HOSPITAL UNIVERSITARIO “NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN”, deberá inscribirse como contribuyente de los citados impuestos. La presente Resolución se aplicará a partir de los vencimientos que se suceden con posterioridad a la presente notificación, de acuerdo con lo previsto en los artículos 188 y 244 de la Ley Nº 125/91. Notifíquese por consejo de Secretaría del Consejo Consultivo de la SSET. ES NUESTRO INFORME. FDO. Maria Gloria Páez Gueyraud, Directora de Apoyo, Enrique Daniel Ramírez Martínez, Director General de Grandes Contribuyentes, Juan Francisco Olmedo Florentin, Director General de Grandes contribuyentes, Juan Francisco Olmedo Florentin, Director General de Recaudación, Ernesto Feliciangeli Domaniczky, Director General de Fiscalización Tributaria, Paulino Silva Cáceres, Coordinador General de Consejo Consultivo”. “ASUNCIÓN, 30 DE ABRIL DE 2004.- A LA SECRETARIA DEL CONSEJO CONSULTIVO EL INFORME QUE ANTECEDE, CON EL CUAL COMPARTE ESTA SUBSECRETARIA, A FIN DE NOTIFICAR AL RECURRENTE. FDO. ANDREAS NEUFELD TOEWS, VICEMINISTRO DE TRIBUTACIÓN”.
La Nota SSET/CC Nº 115 de fecha 04 de Octubre de 2004, a través del cual ratifica en todos los términos de la Nota SSET/CC Nº 051 de fecha 30/IV/04 y se sugiere denegar la solicitud de reconsideración plateada, la misma expresa en su parte pertinente: “Cumplimos en transcribir el Informe C.C. Nº 118 del Consejo Consultivo y providencia de esta Subsecretaría de Estado de Tributación obrante en el expediente Nº 1852 “D” de fecha 20 de mayo de 2004, que copiada textualmente dice: “ASUNCIÓN, 04 DE OCTUBRE DE 2004.- SEÑOR VICEMINISTRO: En el presente expediente 1852 “D” de fecha 20 de mayo de 2004, la FUNDACIÓN HOSPITAL UNIVERSITARIO “NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN”, interpone recurso de reconsideración contra la Nota SSET/CC Nº 51/04… “El Consejo Consultivo al fundamentar su postura respecto a la cuestión planteada expresa cuanto sigue: “La Ley Nº 125/91” Que establece Nuevo Régimen Tributario” en el Art.3º menciona que serán contribuyentes del Impuesto a la Renta entre otras: Las empresas unipersonales, las sociedades con o sin personería jurídica, las asociaciones, las corporaciones y las demás entidades privadas de cualquier naturaleza.
En tal sentido es importante señalar que la entidad alega que la misma no es una empresa comercial, que no persigue fines de lucro las utilidades no son distribuidas directa ni indirectamente entre sus asociados, y que los excedentes como único destino los fines para los que fuera creada.; señalando así, que las características predichas son causales tradicionales de exoneraciones tributarias contempladas en la Ley 125/91 en su articulo 14 numeral 2 inciso b) Impuesto a lamenta y articulo 83 numeral 4 inciso a) Impuesto al Valor Agregado. Al respecto, el alegato de la recurrente parte de una premisa errada y concluye de manera no concordante con las normas legales aplicables y el sistema de exoneración de tributos administrados por la Subsecretaría de Estado de Tributación.
Asimismo cabe expresar lo ya expuesto en la Nota SSET/CC Nº 51/04, en el sentido que la entidad realiza Prestación de Servicios Sanatoriales en forma habitual, remunerada y al no ser de carácter gratuito desaparece la finalidad no lucrativa de la entidad, razón por la cual dichos ingresos quedan perfectamente comprendidos en el hecho generador el Impuesto a la Renta e Impuesto al Valor Agregado respectivamente. Además se observa que la recurrente desarrolla otras actividades netamente mercantiles, además de los servicios sanatoriales, ya que cuenta con una Farmacia en la cual no se considera relevante el margen fijado para la venta a precios de costo y un Sistema de Medicina Pre-paga, comúnmente denominado seguro medico, que según informe de la Dirección de Fiscalización Tributaria” si bien se accede a un precio mensual moderado según el plan, en cuanto a cobertura funciona de modo similar a cualquier seguro médico de nuestro medio”, y por cuya razón quedan comprendidos estos actos también dentro del hecho generador del Impuesto a la Renta e Impuesto al Valor Agregado. Es evidente que si estas actividades no generan utilidades no habrá impuesto alguno a ingresar, pero si deben ser cumplidas las exigencias por la Ley 125/91 para todos los Contribuyentes y responsables, tales como inscribirse en el Registro Único de Contribuyentes, llevar libros contables para asentar las operaciones provenientes de las actividades de Servicios Sanatoriales, Farmacias, Medicina Pre- paga y cualquier actividad mercantil que desarrolle; presentar las DD.JJ respectivas y el pago de los impuestos si existiere.
En lo que respecta al IVA el criterio mencionada precedentemente resulta de estricta aplicación al gravamen citado, en virtud de lo dispuesto en el art. 77 que grava la enajenación de bienes y prestación de servicios. Finalmente, es prudente consignar que en materia de tributos, su creación así como toda eventual excepción al régimen fiscal establecido, DEBE ESTAR EXPRESAMENTE EN LA LEY. (art.179 de la Constitución Nacional) y que la ejecución de las normas legales en cuanto se refiere a exoneraciones fiscales, deben ser estrictas y únicamente de conformidad al texto legal, sin posibilidad de interpretación extensivas que resultan improcedentes. Consecuentemente siguiendo el precepto legal y constitucional, citado precedentemente, de que las exoneraciones deben ser expresas, LAS PRESTACIONES DE SERVICIOS Y ENAJENACIONES DE BIENES, realizadas, por la “Fundación, Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción”, DEBEN TRIBUTAR IMPUESTO A LA RENTA E IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, sin que obste a dicha consideración la naturaleza o tipo de la entidad; razón por la cual este Consejo Consultivo se ratifica en los términos de la Nota SSET/CC Nº 51 de fecha 30 de Abril de 2004 y sugiere denegar la solicitud de reconsideración planteada. NOTIFÍQUESE POR LA SUBSECRETARÍA DE L CONSEJO CONSULTIVO DE LA SEET.
ES NUESTRO INFORME. FDO. Maria Gloria Páez Gueyraud, Directora de Apoyo, Enrique Daniel Ramírez Martínez, Director General de Grandes Contribuyentes, Juan Francisco Olmedo Florentín, Director General de Recaudación, Ernesto Feliciangeli Domaniczky, Director General de Fiscalización Tributaria, Paulino Silva Cáceres Coordinador General de Consejo Consultivo”. ASUNCIÓN, 04 DE OCTUBRE DE 2004.- A LA SECRETARIA DEL CONSEJO CONSULTIVO EL INFORME QUE ANTECEDE, CON EL CUAL COMPARTE ESTA SUBSECRETARIA, A FIN DE NOTIFICAR AL RECURRENTE. FDO. ANDREAS NEUFELD TOEWS, VICEMINISTRO DE TRIBUTACIÓN”. De los fundamentos por los cuales la Nota SSET/CC Nº 115/04 y Nota SSET Nº 51/04 deberán ser confirmadas: La Ley 125/91. EN EL LIBRO 1. IMPUESTO A LOS INGRESOS TITULO I IMPUESTO A LA RENTA. Dispone En su Art. 14 EXONERACIONES: 2) Están Exoneradas: b) Las entidades mencionadas en el inciso precedente y las de asistencia social, caridad, beneficencia, instrucciones científicas, literaria, artística gremial, de cultura física, y deportiva, así como las de asociaciones, federaciones, fundaciones, corporaciones, partidos políticos legalmente reconocidos y demás entidades educativas reconocidas por el Ministerio de Educación y Culto, siempre que no persigan fines de lucro y que las utilidades o excedentes no sean distribuidos directa o indirectamente entre sus asociados o integrantes, las que deben tener como único destino los fines para lo que fueron creadas”. La Ley Nº 125/91., en el LIBRO 111. IMPUESTO AL CONSUMO. TITULO ÚNICO. IMPUESTO AL VALOR AGREGADO.
Dispone en su art. 83 Exoneraciones – Se exoneran. 4) Las siguientes entidades: a) “Los partidos políticos, las entidades de asistencia social, caridad, beneficencia, educación, e instrucción científicas, literaria, artística, gremial, de cultura física y deportiva así como las asociaciones federaciones, fundaciones, corporativas, y demás entidades con personería jurídica siempre que no persigan fines de lucro y que las utilidades o excedentes no sean distribuidos directamente o indirectamente entre sus asociados o integrantes, las que deben tener como único destino los fines para lo que fueron creadas”. b) Las entidades religiosas reconocidas por las autoridades competentes, por los actos provenientes exclusivamente del ejercicio del culto y servicio religioso, las exoneraciones previstas en el inciso a) y b) del presente numeral no son de aplicación a la importación de bienes”. El Decreto N. 10218 “Por el cual se aclara el alcance de los presupuestos en los art. 14 Numeral 2 Inciso b) y 83 Numeral 4 Incisos a) y b) de la Ley 125/91 “Que establece el nuevo régimen tributario”.
En su art.1 dispone: “Que las entidades sin fines de lucro, tales como asociaciones, fundaciones, organizaciones no gubernamentales, a los efectos de lo previsto en los art. 14 numeral 2 inciso b) y 83 numeral 4 a) y b) de la Ley 125/91 deberán reunir ciertos requisitos como los Directivos y representantes estatutarios deberán carecer de interés económico en los resultados de las actividades, por si mismos a través de persona interpuesta. No se consideran sin fines de lucro, aquellas que realicen actividades mercantiles y servicios que constituyan competencia desleal a operaciones similares gravadas por impuestos y aplicar su patrimonio en caso de disolución, a la realización de fines de interés general análogos a los realizados por los mismos. Del texto de las disposiciones legales transcriptas precedentemente surgen las condiciones requeridas para que las empresas o entidades SIN FINES DE LUCRO puedan beneficiarse con la exoneración de los IMPUESTOS AL VALOR AGREGADO (IVA) e IMPUESTO A LA RENTA, los mismos son: a) Que no persigan fines de lucro. b) Que las utilidades o excedente obtenidos no sean distribuidas directa o indirectamente entre sus asociados o integrantes, las que deben tener como único destino los fines para lo que fueron creados.
La razón, compartida por esta presentación ministerial por la que la Administración Tributaria denegó la pretensión de la Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción, de ser considerado como entidad sin fines de lucro a los efectos de beneficiarse con la exoneración de los impuestos a la Renta e IVA, es por lo siguiente: La entidad realiza prestación de servicios sanatoriales en forma habitual, remunerada y al no ser de carácter gratuito desaparece la calidad no lucrativa de la misma. Además, DESARROLLA OTRAS ACTIVIDADES NETAMENTE MERCANTILES YA QUE CUENTA CON UNA FARMACIA en la cual se considera relevante el margen fijado para la venta. Igualmente DESARROLLA UN SISTEMA DE MEDICINA PRE PAGA COMÚNMENTE DENOMINADO SEGURO según el informe de la Dirección General de Fiscalización Tributaria “si bien se accede a un precio mensual moderado según el plan, en cuanto a la cobertura funciona de modo similar a cualquier seguro médico de nuestro medio” y por cuya razón quedan comprendidos estos actos también dentro del hecho generador del Impuesto a la Renta e Impuesto al Valor Agregado.
Evidentemente, que si estas actividades no generan utilidades no habrá impuesto alguno para ingresar, pero si deben ser cumplidas las exigencias previstas por la Ley 125/91 para todos los contribuyentes y responsables, tales como inscribirse en el Registro Único del Contribuyente, llevar libros contables para asentar las operaciones provenientes de las actividades de Servicios Sanatoriales, Farmacias, Medicina Pre-paga y cualquier actividad mercantil que desarrolle; presentar las DD.JJ respectivas y el pago de los impuestos si existiré.
Además, constituiría una competencia desleal con relación a las empresas que desarrollan actividades similares y pagan sus impuestos, si la entidad recurrente se beneficia con la exoneración tributaria pretendida. De las exoneraciones tributarias: Las exoneraciones tributarias tienen un carácter excepcional, responde a cuestiones de política económica, por ello que su aplicación extensiva como efecto de una interpretación flexible de la legislación tributaria puede significar exceso o, en su caso alguna discrecionalidad, con tremendo impacto al principio constitucional de igualdad ante la Ley. La mala aplicación de este instituto puede dar lugar a una competencia encarnizada entre los contribuyentes. Y si la administración tributaria asume posición similar a la firma recurrente, estaría otorgando exencione de la carga impositiva, en flagrante violación a los principios de legalidad e igualdad ante la Ley, que son manifiestamente de rango constitucional.
En base a las consideraciones efectuadas precedentemente esta representación ministerial sostiene que la Nota SSET/CC N 51/04, dictada por el Consejo Consultivo denegando la pretensión de la FUNDACIÓN HOSPITAL NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN, está ajustada a derecho, razón por la que el Excmo. Tribunal de Cuentas, Primera Sala, deberán previó los tramites de rigor, emitir resolución confirmando las notas citadas precedentemente en todos sus términos”.
Termina solicitando, que previo los trámites de rigor, El Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, dicte Sentencia, rechazando la presente demanda contencioso administrativa, con costas.
Y el Miembro del Tribunal de Cuentas Segunda Sala MAGISTRADO Ramón Rolando Ojeda prosiguió diciendo:
De acuerdo al escrito de folios 201/213 de lis autos mas arriba citados, la FUNDACIÓN HOSPITAL UNIVERSITARIO NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN, con Representación de Profesional Abogado instaura demanda contencioso administrativa contra la Resolución SSET / CC Nº 115 de fecha 04 de octubre de 2004 y Resolución SSET/CC Nº 51 del 30 de abril de 2004, dictados por el Ministerio de Hacienda.
Los actos administrativos impugnados dispusieron en lo pertinente lo siguiente:
SSET/CC Nº 051/04. “…Por tanto, de lo expuesto precedentemente se deduce que la prestación de servicios médicos y hospitalarios se encuentra alcanzada por los impuestos a la Renta y al Valor Agregado, razón por la cual el HOSPITAL UNIVERSITARIO “NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN”, deberá inscribirse como contribuyente de los citados impuesto”.
SSET/CC Nº 115/04. “…Consecuentemente siguiendo el precepto legal y constitucional, citado precedentemente, de que as exoneraciones deben ser expresas, LAS PRESTACIONES DE SERVICIOS Y ENAJENACIÓN DE BIENES, realizadas por la Fundación Hospital Universitario Nuestra Señora de la Asunción”, DEBEN TRIBUTAR IMPUESTO A LA RENTA E IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, sin que obste a dicha consideración la naturaleza la naturaleza o tipo de la entidad; razón por la cual este Consejo Consultivo se ratifica en los términos de la Nota SSET/CC Nº 51 de fecha 30 de abril de 2004 y sugiere denegar la solicitud de reconsideración planteada”
Analizadas las constancias de autos – escrito demanda y su contestación de folios 365/372 de autos y los antecedentes administrativos agregados a los autos – encontramos que la litis se instala en este caso, por la negativa de la Administración Tributaria del reconocimiento de la exoneración de los impuestos fiscales de acuerdo a la norma del articulo 83 y 14 de la Ley Nº 125/91, con relación a la pretensión de la parte actora – FUNDACIÓN HOSPITAL UNIVERSITARIO NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN-
De acuerdo a los antecedentes de autos la FUNDACIÓN HOSPITAL UNIVERSITARIO NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN, es una entidad de Beneficio Público sin fines de lucro, y en tal carácter solicitó al Ministerio de Hacienda en fecha 18 de noviembre de 1998 la actualización del reconocimiento de dicho carácter y de la exoneración tributaria consagrada en la Constitución y en la Ley, que ya fuera otorgada a la acora por la Administración según Resolución Nº 728 del 12 de agosto de 1992, y por ultimo en Nota SSET/CC Nº 017 de fecha 2 de febrero de 1999 en la que textualmente la Administración comunica a la actora: “Dado que la circunstancia de hecho que ha concurrido y determinado la postura de la Administración Tributaria, asumida en su Resolución SSET Nº 728 de fecha 12 de Agosto de 1992 no ha variado, corresponde expresarles que la franquicias tributarias previstas en los artículos 14º y 83º. De la Ley 125/91 que le fuera acordada en su oportunidad conforme a la referida resolución se hallan vigentes”.
Sin embargo por la Nota SSET/CC Nº 051 de fecha 30 de abril de 2004 – hoy recurrida – la Administración Tributaria comunica a la actora su cambio de criterio con relación a las exoneraciones tributarias concedidas con anterioridad, fundado en el argumento de un reordenamiento jurídico tributario, y en el hecho de que la FUNDACIÓN realiza prestación de servicios sanatoriales en forma remunerada, con lo cual al no ser gratuito los servicios prestados, desaparece la finalidad no lucrativa de la entidad de la entidad, por cuanto dichos ingresos quedan perfectamente comprendidos en el hecho generador del Impuesto a la Renta e Impuesto al Valor Agregado respectivamente. Agrega además la demandada en su Nota, que se deduce que la prestación de servicios médicos y hospitalarios se encuentra alcanzada por el Impuesto a la Renta y al Valor Agregado, razón por la cual el HOSPITAL UNIVERSITARIO NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN, deberá inscribirse como contribuyente de los citados impuestos, puntualizando finalmente que dicho pronunciamiento se aplicará a partir de los vencimientos que se sucedan con posterioridad a la presente notificación, de acuerdo con lo previsto en los artículos 188 y 124 de la Ley Nº 125/91.
Ante dicha negativa el actor planteó el recurso de reconsideración en Expediente Nº 1852/04, contra el cambio de criterio de la Administración Tributaria, fundada en el cumplimiento de los requisitos que establecen la legislación positiva para acceder a la exención de los tributos del Impuesto a la Renta e IVA.
Al respecto el actor ha justificado en la reconsideración deducida que su parte es:
Una Fundación con fines de bien común – prevista en los artículos 124 y sgtes del Código Civil y e sus Estatutos.
Una Entidad sin fines de lucro – art. 1, 2,3 y 4 de sus Estatutos.
Una Entidad cuyas utilidades no son distribuidas de ninguna manera entre sus asociados – art.4º de sus Estatutos.
Pese a dichos fundamentos la Administración Tributaria denegó lo solicitado en el Recurso de Reconsideración, ratificándose en los términos de su Nota SSET/CC Nº 51 del 30 de abril de 2004, agregando incluso a los fundamentos de este último como impedimentos del reconocimiento de la exoneración solicitada., el hecho de que actor desarrolla otras actividades netamente mercantiles, además de los servicios sanatoriales al contar con una farmacia y un sistema de medicina pre-paga (seguro médico), que de acuerdo a informes de la Dirección General de Fiscalización Tributaria, “si bien se accede a un precio mensual moderado a dicho servicio según el plan, en cuanto a cobertura funciona de modo similar a cualquier seguro médico del mercado”, y por cuya razón quedan comprendidos estos actos también dentro del hecho generador del Impuesto a la Renta e Impuesto al Valor Agregado.
De acuerdo a los antecedentes ut-supra señalados, considero justificado el agravio del actor, habida cuenta que la Administración Tributaria en su carácter de sujeto activo de la relación tributaria, y con la prerrogativa de la aplicación en su relación con el sujeto pasivo y terceros de la auto-tutela administrativa (potestad de dictar decisiones con presunción de legitimidad obligatorias y ejecutivas, revocar sus propias resoluciones e incluso proceder a la ejecución forzosa de sus decisiones, así como la de entender y resolver los recursos del particular en su propia sede)., ha obligado al actor a excitar la jurisdicción buscando la reparación de un interés legitimo y ampliamente justificado, que la Administración en uso de sus potestades supra mencionados y por los fundamentos que ella misma ha reconocido como legítimos sin discutirlos en sustancias.,pudo haber asumido por ajustarse a derecho, y exonerar al mismo tiempo al actor de la Ley en relación a su pretensión.
La Administración Tributaria no negó al actor su carácter y naturaleza de persona jurídica con finalidades de propender el bien común, si fines de lucro, y sin reparto de utilidades o ganancias entre sus directivos o directores o asociados – cuya génesis se comprueba en los mismos Estatutos de la FUHUNSA.
Razones suficientes son las apunadas para avalar el reconocimiento al actor de su carácter de Entidades exonerada de los Impuestos a la Renta e IVA por así corresponder en derecho (Vide articulo 14 y 83 de la Ley Nº 125/91 y artículo 83 de la C.N), Empero, la Administración no lo entendió de dicho modo, mutando su criterio original contenido en las Resoluciones Nº 728/92 y Nº 017/99, para lo cual esgrimió el argumento de que “La Entidad realiza prestación de servicios sanatoriales que son remuneradas lo cual al no ser gratuito hace desaparecer la finalidad no lucrativa de la Entidad, y que por dichas razones dichos ingresos quedan comprendidos en el hecho generador del Impuesto a la Renta y del IVA.
El argumento esgrimido por la Administración Tributaria en este caso, lejos está de invalidar el carácter y naturaleza de la FUNDACIÓN HOSPITAL UNIVERSITARIO NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN, cual es la de ENTIDAD SIN FINES DE LUCRO, cuyo objetivo es LA REALIZACIÓN DE ACTIVIDADES DIRIGIDAS A LOGRAR EL BIEN COMÚN. El hecho de que las actividades que despliega la FUNDACIÓN para el cumplimiento de sus fines, a través de la prestación de servicios sean estas remuneradas o no, deviene irrelevantes e esta litis, ya que el LUCRO, EXCEDENTE o GANANCIA a la que hace referencia la Ley Nº 125/91, de acuerdo a la letra y al espíritu de la norma que dispone la EXONERACIÓN (Vide art. 14 numeral 2inciso b)., la misma surge entre otros (la exoneración), de la AUSENCIA DE LA DISTRIBUCIÓN directa o indirecta de las utilidades o excedentes entre sus asociados o integrantes, y de la afectación de dichos excedentes a los fines sociales de la FUNDACIÓN.
De acuerdo a las constancias de autos, la acora no ha negado que su parte –la FUNDACIÓN HOSPITAL UNIVERSITARIO NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN – presta servicios sanatoriales y de farmacia a la comunidad que son remuneradas solo al costo y de acuerdo a la condición económica del paciente, y en otras en forma gratuita, y cuyos resultados (si las hay), tienen como único destino los fines para lo que fue creada la FUNDACIÓN (el bien común). La Administración pretende en este caso con su criterio, desvirtuar el carácter axiológico de los fines de la FUNDACIÓN, solo porque algunos servicios son remunerados (ausencia de gratuidad), y se le ocurre que dichas remuneraciones pueden equiparse al lucro de una actividad habitual de servicios gravada por el tributo a los ingresos y al consumo (Impuesto a la Renta – IVA), desconociendo que para que se produzca el hecho generador del tributo en el caso de las entidades de la naturaleza que no ocupa, deben necesariamente las utilidades o excedentes ser distribuidos directa o indirectamente entre sus asociados o integrantes en abierta violación a los fines para lo que fue creada la FUNDACIÓN, conforme a las cláusulas de sus Estatutos.
La Administración Tributaria en este caso para justificar la “regularidad” de su Resolución tendría que haber probado en esta litis una maquinación destinada al fraude tributario mimetizado con la protección de los requisitos estatutarios, cuya violación en perjuicio de los fines de la FUNDACIÓN y e favor de sus autoridades deshonestas., constituiría la desviación de los fines sociales, constituyendo al actor el carecer de contribuyente de los tributos que administra la demanda, lo cual no ocurrió en este caso.
En el caso de FHUNSA no ocurre tal extremo, ya que la Administración Tributaria no ha probado en autos que las autoridades de la FUNDACIÓN hayan desplegado actividades lucrativas en nombre de la misma en violación a sus fines estatutarios, como la señalada precedentemente, es mas, no ha negado que FHUNSA es una Entidad de las previstas en el art. 14 y 83 de la Ley Nº 125/91, que no persigue fines de lucro, y que sus utilidades o excedentes no son distribuidos directa o indirectamente entre sus asociados o integrantes, e este sentido solo ha probado que la FUNDACIÓN presta algunos servicios remunerados que la misma actora lo ha reconocido fundando razonablemente su justificación, pero sin embargo la Administración Tributaria no ha demostrado que el resultado de dicha actividad remunerada, no haya sido aplicada a los fines para los que fueron creadas la FUNDACIÓN, lo que demuestra que los mismos no fueron distribuidos entre sus asociados, autoridades o integrantes.
Finalmente cabe destacar que el Tribunal de Cuentas y la Corte Suprema de Justicia cuenta con una profusa jurisprudencia sobre litigios del carácter y naturaleza de esta litis, entre la que se puede señalar por su similitud con el caso de autos, el Acuerdo y Sentencia Nº 96/03 de la Primera Sala del Tribunal de Cuentas, Causa fundación TESAI c/Resolución 19/01 del Consejo de Tributación del Ministerio de Hacienda – trascripto en el escrito de demanda, que en lo pertinente ha expresado: “Que, para ser gráficos pongamos por ejemplo al Club Cerro Porteño, cuyos ingresos ordinarios se cimientan en las entradas a los espectáculos deportivos, mas, eventuales ventas de pases de jugadores, a los cuales se han agregado en concepto de precios de alquiler de locales comerciales de su propiedad. Si todas esas entradas de dinero se destinan a los fines estatutarios previstos, la entidad continuará accediendo al beneficio de la exención fiscal que nos ocupa, y los perderá completamente desde el momento mismo en que sus directivos o la asamblea en su caso, resolvieran repartir dividendos entre todos los asociados, sea mediante el pago directo, sea bajo el ardid de convertirla en Sociedad Anónima, con adjudicación de acciones patrimoniales que resulten de la división del valor total de activo social en relación a la cantidad de asociados activos.
Que, lo expuesto conduce a la misma conclusión aplicable a una fundación como lo es el caso de autos. Perderá el beneficio fiscal y pasará a ser contribuyente, una vez verificado el desvío anti-estatutario de los fines sociales de su creación. Mientras esto no ocurra, las exoneraciones impositivas pretendidas resultan plenamente operantes a su respecto, porque la recurrente reúne completamente todos los requisitos legales.
Que el Tribunal de Cuentas tiene emitido varios pronunciamientos en el sentido precedentemente apuntado, a los cuales me remito (Acuerdo y Sentencia Nº 25/95, 8/95, 34/95, confirmados por Acuerdo y Sentencia Nº 134/96, 04/99).
En consecuencia y por los fundamentos precedentemente expuestos, sustento el criterio de que la presente demanda contencioso administrativa debe prosperar, haciéndose lugar a la misma, con la revocación de los actos administrativos impugnados y el reconocimiento y aplicación a la actora del régimen de las exoneraciones previstas en el artículo 14º y 83º de la Ley Nº 125/91 modificada por la Ley Nº 2421/04. Las costas deben imponerse la parte vencida. ES MI VOTO
A SU TURNO LOS MIEMBROS MAGISTRADOS FLORENCIO PEDRO ALMADA Y ARSENIO CORONEL BENÍTEZ DIJERON: Que se adhieren al voto del Miembro preopinante por sus mismos fundamentos.
Con lo que se dio por terminado el acto previa lectura y ratificación del mismo firman los Excmo... Miembros del Tribunal de Cuentas Segunda Sala, por ante mí, la Secretaria Autorizante, quedando acordada la Sentencia que inmediatamente sigue:
Asunción, 3 de agosto de 2007.
VISTO: El mérito que ofrece el Acuerdo y Sentencia y sus fundamentos,
EL TRIBUNAL DE CUENTAS SEGUNDA SALA
RESUELVE:
1 - HACER LUGAR: a la presente demanda contenciosa administrativa instaurada en estos autos por la FUNDACIÓN HOSPITAL UNIVERSITARIO NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN (FHUNSA) contra la Nota SSET/CC Nº 115 de fecha 4 de octubre de 2004 y Nota SSET Nº 51 DEL 30 de abril de 2004 del Ministerio de Hacienda y en consecuencia:
2 - REVOCAR: los actos administrativos citados precedentemente, de conformidad y de acuerdo a los fundamentos expuestos en el exordio de la presente Resolución.
3 - IMPONER: las costas a la parte vencida
4 - ANOTAR: notificar, registrar y remitir una copia a la Excma. Corte Suprema de Justicia.
Jurisprudencia Nº 505/12 Jurisprudencia Nº 609/13 Jurisprudencia Nº 714/12