JUICIO: “PARANA FUNCIONAL C/ RES. N° 57 DE FECHA 11/08/15 DICTADA POR EL MINISTERIO DE HACIENDA (S.E.T.)"
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 325/16
En la ciudad de Nuestra Señora de la Asunción, Capital de la República del Paraguay, a lo días cinco del mes de Setiembre de dos mil diez y seis, estando presentes los Excmos. Señores Miembros del Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, Arsenio Coronel Benítez, la Sra. Miembro María Celeste Jara Talavera y Ramón Rolando Ojeda, bajo la Presidencia del Primero de los nombrados, en su Sala de Audiencias y Público Despacho, por ante mí el Secretario Autorizante, se trajo a acuerdo el expediente caratulado: “PARANA FUNCIONAL C/ RES. N° 57 DE FECHA 11/08/15 DICTADA POR EL MINISTERIO DE HACIENDA (S.E.T.)".
Previo el estudio de los antecedentes del caso, el Tribunal de Cuentas Segunda Sala resolvió plantear y votar la siguiente.
CUESTIÓN:
Está ajustado a derecho el acto administrativo recurrido?.
Practicado el sorteo de ley para determinar el orden de votación, dio el siguiente resultado: ARSENIO CORONEL BENITEZ, MARIA CELESTE JARA TALAVERA Y RAMÓN ROLANDO OJEDA.
Y EL MIEMBRO DEL TRIBUNAL DE CUENTAS, SEGUNDA SALA, ABOG. ARSENIO CORONEL BENITEZ, DIJO: Que en fecha 06 de Octubre del 2015, se presenta ante este Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, la Abogada María Asunción Fleitas Rojas, en representación de la firma PARANA FUNCIONAL SACTI, a plantear demanda contencioso administrativa contra la Resolución N° 57 de fecha 11 de Agosto de 2015 dictada por el Ministerio de Hacienda. Funda la demanda en los siguientes términos: “Que, en tiempo y forma, previo agotamiento de la instancia administrativa y por expreso mandato de nuestros poderdantes venimos a promover demanda contencioso administrativa contra la Resolución Particular N° 57/2015, "POR LA CUAL SE DETERMINAN LOS TRIBUTOS Y SE APLICAN SANCIONES A LA FIRMA CONTRIBUYENTE PARANÁ FUNCIONAL SACTI CON RUC 80008038-6" DICTADA POR LA SUBSECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA, y contra la Resolución ficta del Recurso de Reconsideración interpuesto en tiempo y forma contra Resolución Particular N° 57/15, según las consideraciones de hecho y de derecho que a continuación pasamos a exponer:
1. Agotamiento de la Instancia Administrativa. Nuestro mandante fue objeto de la fiscalización puntual N° 65000000661 de fecha 25/04/2011 llevada a cabo por la Subsecretaría de Estado de Tributación (SET), lo que derivó en el Acta Final de fecha 23/06/2011 que fue utilizado como cabeza de un proceso de sumario en el marco de la Ley 125/91. Que, la Administración Tributaria se expidió en el mencionado proceso por medio de la Resolución Particular N° 57/2015, la cual fue notificada a nuestro mandante en fecha 12 de agosto de 2015, según copia de la Cédula de Notificación que se adjunta a la presente demanda.
Que, en fecha 25 de agosto de 2015, cumpliendo el plazo de ley, esta representación ha presentado Recurso de Reconsideración contra la Resolución Particular N° 57/2015, expediente SET N° 20153025659, según se constata con el comprobante de expediente emitido por la Sub Secretaria de Estado de Tributación, sin que a la fecha la administración tributaria se haya expedido al respecto, habiendo trascurrido de sobremanera el plazo legal establecido en el art. 234 de la Ley 125/91.
Que, a fin de evitar mayores dilaciones mi parte ha decido iniciar la demanda contencioso administrativa contra la Resolución Particular N° 57/2015, y contra la Resolución Ficta del Recurso de Reconsideración de la Resolución particular N° 57/2015.
2. Hechos. Que, las resoluciones atacadas agravian en forma directa a ¡a Firma, PARANÁ FUNCIONAL SACTI con RUC N° 80008038-6, con lo cual se demuestra la legitimación activa, ya que a través de las mismas intentan imponer tributos y sanciones que simplemente no existen, fundando el Ministerio de Hacienda su pretensión en "presunciones" de manera totalmente subjetiva, provocando un estado de indefensión a la firma.
Que, seguidamente pasamos a rebatir cada uno de los puntos del ANALISIS Y CONCLUSION DEL SUMARIO establecidos en la Resolución Particular N° 57/15, las cuales son:
2.1 Caducidad de la Instancia;
2.2 Inexistencia de la relación comercial entre los proveedores IPC SA y Transcarretera SRL y a la firma PF;
2.3 Contradicción entre los comprobantes de venta y el registro de la operación en el libro diario, con lo que se demostrará que la misma es antijurídica y arbitraria:
2.1- Caducidad de la Instancia a tenor de la ley 4679/12. La Resolución Particular 57/15 establece en el punto 1. del "Análisis y Conclusión del Sumario" que: "la caducidad de la instancia administrativa no es procedente, la que de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 176 del CPC, esta no se produce "inc, c) Cuando los procesos estuvieron pendiente de alguna resolución y la demora en dictarla fuere imputable al Juez o Tribunal", por lo que conforme a la citada norma, a la doctrina y a la jurisprudencia sostenida por los órganos jurisdiccionales, desde el momento en el que el juicio —en nuestro caso el sumario administrativo-, se encuentra en estado de autos, consecuentemente deja de correr término o cómputo de la perención." (sic).
La Resolución Particular 57/15, integra de manera inadecuada la provisión del Art. 176 del CPC, cuando que dicha norma se refiere al proceso civil que tiene básicamente a 2 partes procesales bien definidas (actor y demandado) y a un tercero que sin ser parte se constituye en el juzgador. Es en esta lógica disposición, que la Caducidad de Instancia no puede operar cuando la responsabilidad del impulso no se encuentra en las partes litigantes, siendo que el proceso se encuentra en manos del juzgador que no es parte.
Que, la Caducidad es definida por la doctrina como: "La caducidad de instancia es una institución procesal aplicable a los dispositivos, en virtud de la cual, ante la inactividad de la parte sobre quien pesa la carga de operar el procedimiento, durante determinado lapso, de oficio o a pedido de la parte contraria, el tribunal puede declarar el cese del curso de la instancia" (Enrique M. Falcon, Caducidad o Perención de la Instancia, Segunda Edición Ampliada y Actualizada, A.beledo Perrot, Buenos Aires, pág. 11)".
Como puede apreciarse el escenario procesal del sumario administrativo previsto en los artículos 212 y 225 de la Ley 125/91, es completamente diferente al previsto en el código procesal civil. En el proceso instruido por la Subsecretaría de Estado de Tributación, ella es actora y juzgadora, no existen dos partes litigantes y una independiente como juzgadora, y la parte accionada es nuestra representada, la cual se encuentra en estado de indefensión, y como tal tenemos el derecho legal de recurrir a lo establecido en el artículo 11 de la Ley 4679/12 en su Capítulo III de la Perención de la Instancia Administrativa en contra de la inacción de nuestra contra-parte, o sea la Subsecretaría de Estado de Tributación, independientemente del funcionario que la estuviese representando.
Y con disculpas a Vuestras Señoras transcribimos la norma citada la cual expresa: "Se tendrá por abandonadas las instancias en toda clase de trámites administrativos incluyendo los sumarios administrativos y caducarán de derecho si no se insta su curso dentro de los seis meses, desde la última actuación"'.
Es claro que la Resolución recurrida no niega que el citado sumario no ha sido impulsado por un prolongado periodo de tiempo (superior al de la caducidad prevista en el artículo 11 de la Ley 4679/12), pretendiendo justificar o salvar la caducidad fundamentado en forma incorrecta y antijurídica a través del C.P.C. que la misma se encontraba en autos para resolver.
Adicionalmente, se debe mencionar que aún con el argumento esgrimido en este punto por la Administración Tributaria, la perención de instancia no puede ser descartada sobre la base del llamado a autos para resolver en función a la siguiente cuestión:
Que, por el J.I. N° 154 del 28 de diciembre de 2011(fs. 83, Tomo TV, del sumario administrativo), se tuvo por cerrado el procedimiento y se llamó autos para resolver (por primera vez), el cual jamás quedó firme y ejecutoriado, dado que Paraná Funcional S.A.C.T.I. repuso dicha resolución, por los fundamentos obrantes en el escrito presentado a fs. 84/88 tomo IV del sumario.
Que, por providencia de fecha 05 de enero de 2012 (fs. 90 tomo IV del sumario), la juzgadora omitió referirse a uno de los puntos recurridos, por lo cual la misma parte nuevamente repuso fundadamente dicha providencia, según escrito obrante a fs. 91/93 del sumario del mismo tomo.
Que, sobre este recurso de reposición la Juzgadora jamás se expidió, y sólo limitó su último acto administrativo al comunicado por providencia en el sumario, de que harías uso de sus vacaciones.
Por lo demás, la resolución J.I. N° 154 que llamó autos para resolver por primera vez, jamás quedó firme, ni siquiera hasta la fecha, quedando además inaplicada por el mismo órgano juzgador, teniendo en cuenta que la segunda jueza instructora, volvió a llamar autos para resolver en fecha 06 de noviembre de 2014 por J.I. N° 143/2014, resolviendo recién en agosto de 2015.
Por tanto, queda demostrado que ni siquiera la segunda Jueza Instructora designada por la Subsecretaría de Estado de Tributación, consideró que el primer llamado a Autos se encontraba firme, razón por la cual lo volvió a llamar, convalidando de esta manera que la caducidad ya se operó en las instancias previas al llamado de autos válido para la propia Administración Tributaria, o sea la acontecida el 06 de noviembre de 2014.
Es así que el sumario administrativo, estuvo sin impulso procesal desde la providencia de fecha 13 de enero de 2012, emitiéndose nueva providencia (la cual se encuentra redactada en la misma hoja) en fecha 27 de octubre de 2014, transcurriendo más de 2 años y 10 meses, superando ampliamente los 6 meses establecidos para la caducidad, previsto en el artículo 11 de la Ley 4679/12, por lo que queda demostrado en forma fehaciente que el sumario ha caducado.
Se agrega además, que la Ley 4679/12, establece en su artículo 12 que la perención de instancia tiene lugar incluso contra el Estado, las Municipalidades y toda autoridad administrativa.
2.2. Sobre la "INEXISTENCIA DE LA RELACIÓN COMERCIAL ENTRE LOS PROVEEDORES IPC S.A Y TRANSCARRETERA SRL Y LA FIRMA PF" que es alegada arbitrariamente por la administración tributaria.
Al respecto, en la Resolución aquí recurrida se expresa la existencia indubitada de los expedientes SET N° 20113016755 ySET N° 20113018034 (fs 97 y 100 del sumario) en los cuales las firmas IPC S. A. y Transcarretera SRL admiten documentalmente la existencia de la relación comercial con la sumariada, Paraná Funcional SACTI, siendo inclusive estos documentos presentados y puestos bajo peritaje caligráfico, peritaje que no fue controvertido por la SET, resultando que los documentos fueron efectivamente firmados por los representantes legales de las firmas en cuestión, peritaje que obra a fojas 49 del Sumario Administrativo.
Sin embargo, la Administración Tributaria, increíblemente ignora estas pruebas documentales y deja en completo desamparo probatorio a Paraná Funcional cometiendo así una arbitrariedad real y presente.
La Administración intenta fundar el mencionado desamparo probatorio mediante argumentos que no demuestran bajo ninguna circunstancia que la relación comercial no existió, sino que al contrario, como se verá a continuación, existen elementos que confirman la existencia de tal relación comercial entre nuestro mandante y las firmas IPC S.A. y Transcarretera SRL.
El punto "2.1" de la Resolución Particular 57/15 del "Análisis y Conclusión del Sumario" se refiere a que las notas presentadas por IPC S.A. y Transcarretera S.R.L. por las cuales afirman tener relaciones comerciales con Paraná Funcional S.A.C.T.I., son parecidas y que fueron presentadas por la misma persona autorizada (por ambas empresas) y utiliza este argumento para fundar su desacreditación a las mismas, sin tampoco decirlo expresamente, pero utilizando tal elemento como uno más en pos de probar la no fe de tales documentos, al respecto manifestamos que no existe ley, decreto o resolución que impida realizar actos por escrito con el mismo formato, así como existe la libertad de que varias personas físicas o jurídicas tengan un mismo representante, por lo que el punto "2.1" de la Resolución recurrida no tiene fundamento lógico ni jurídico, muy por el contrario es una descalificación subjetiva, dejando nuevamente a Paraná Funcional SACTI en desamparo probatorio.
Luego, el punto "2.2" del "Análisis y Conclusión del Sumario", se refiere a IPC S.A. y la solicitud del DSR de copia de la carpeta fiscal, Causa N° 76/11 "INVESTIGACION FISCAL S/ PRODUCCION DE DOCUMENTOS NO AUTENTICOS" de lo que se concluye que el representante legal de dicha empresa. Cayo Ramón Monges, declaró que se enteró que su contador Albert Dejesús Vespa Bogarin documentaba supuestas transacciones comerciales con varias empresas de Asunción, entre las que se encontraba Paraná Funcional S.A.C.T.I., negando que los documentos existentes en la Administración Tributaria hayan sido firmados por el mismo.
SIN EMBARGO el mismo representante legal Sr. Cayo Ramón Monges, confirma mediante escrito posterior, que la firma IPC S.A. sí ha mantenido relaciones comerciales con Paraná Funcional SACTI, bajo expediente SET N° 20113016755, documento que ha sido sometido a pericia caligráfica realizada por el Perito Lie.
Carlos González Cabello y en la conclusión del Dictamen se puede leer claramente que la firma le pertenece de puño y letra al Señor Cayo Ramón Monges, titular de la firma IPC S.A., haciendo notar que no existe adulteración en la nota. En este punto, está más que claro que el desorden contable o probable comisión de faltas o hechos punibles han sido dentro del marco de la administración interna de la empresa IPC S.A., hecho este que no es del alcance ni de la responsabilidad de Paraná Funcional S.A.C.T.I., la que simplemente adquirió las mercaderías que le fueron vendidas con facturas debidamente cotejadas en su momento por el sistema informático provisto por la propia Subsecretaría de Estado de Tributación.
Siendo, de hecho, que lo mencionado por el Sr. Cayo Ramón Monges constituye prueba indubitable de que él ha confirmado que su empresa IPC S.A tuvo operaciones comerciales con Paraná Funcional S.A.C.T.I., independientemente de que ellas estuvieran o no acorde con su orden interno o los conflictos con el personal de su firma.
Las Cuestiones internas de la referida empresa no pueden ni deben ser usadas por la Administración Tributaria para perjudicar los intereses de mi representada. Además se menciona en este punto, la verificación paralela realizada por la SET a IPC S.A., donde se detectan irregularidades entre la propia IPC S.A. y sus proveedores, mencionando la SET a continuación que las mercaderías adquiridas de sus proveedores y que tienen inconsistencias documentales en IPC S.A. fueron vendidas a Paraná Funcional SACTI, contradiciendo todo el contenido de la Resolución aquí recurrida, va que la tesis central de la Administración es que las operaciones comerciales no existieron.
Entonces en este punto, es la mismísima Resolución condenatoria la que corrobora que sí existieron operaciones de venta de mercaderías entre uno de los proveedores objetados IPC S.A. y Paraná Funcional S.A.C.T.I., quitándole congruencia y lógica a los fallos administrativos hoy recurridos. Específicamente en el punto 2, textualmente figura: "...el DSR concluyó que las supuestas proveedoras no vendieron los bienes en cuestión a la PF, y por lo tanto las operaciones NO EXISTIERON...".
Por el contrario, el punto 2.2. en la parte final del segundo párrafo expresa: "...Los auditores de la SET concluyeron por tanto que las mismas fueron presentadas en el expediente por IPC S.A. para respaldar el origen de los bienes que posteriormente fueron vendidos a PF..."(sic). Que, este punto de la resolución recurrida se dedica más bien a resaltar los problemas internos de la proveedora IPC S.A., mencionando trámites jurídico administrativos y conflictos entre la proveedora y sus propios proveedores, elementos más que suficientes para cualquier administración tributaria del mundo para darse cuenta que es la firma IPC S.A. con personas identificadas y ajenas a Paraná Funcional S.A.C.T.I., es la que debe explicar al Fisco el porqué de la denegatoria de su ventas (y posterior aceptación), y por tanto la SET no puede echar la culpa y responsabilidad a un tercero que adquirió los bienes proveídos por esta.
Luego, continúa la Resolución atacada, utilizando como fundamento para apoyar la tesis de la Administración Tributaria la contradicción entre las operaciones del contribuyente IPC S. A. y los fines para los que fue creada según Acta de Constitución.
Siendo absurdo alegar esta cuestión en contra de Paraná Funcional ya que esta no tiene la obligación ni la necesidad de averiguar el orden constitutivo de la sociedad con la que opera, cuando que en realidad es la SET la única capaz de controvertir tal situación mediante los controles responsables utilizando la información que posee (Acta de Constitución, Facturas e información mediante Hechauka) y que le es proveída por sus sistemas de cruzamiento de datos.
No es posible que ahora en la República del Paraguay, se culpe a un contribuyente porque su proveedor está operando, con facturas autorizadas por la SET, en un rubro distinto al de su constitución, mientras la propia SET deja que esto ocurra sin realizar los controles responsables.
"2.3" del "Análisis y Conclusión del Sumario", se refieren nuevamente a problemas internos del proveedor, en este caso Transcarretera S.R.L. alegando la denegatoria por parte del representante legal Sr. Enrique Romero Solalinde, de haber realizado operaciones con Paraná SACTI, mediante el expediente 20113011845, en fecha 27/04/11, sin EMBARGO el mismo representante legal Sr. Enrique Romero Solalinde, dos meses después, admite mediante expediente SET N° 20113018034 de fecha 16 de junio de 2011, que realizaron operaciones comerciales con Paraná Funcional (fs. 97 y 100 del sumario), documento que ha sido sometido a pericia caligráfica realizada por el Perito Lie.
Carlos González Cabello y en la conclusión del Dictamen se puede Leer claramente que la firma le pertenece de puño y letra al Señor Enrique Romero Solalinde, haciendo notar que no existe adulteración en la nota., y a pesar de esta expresa manifestación, la Administración Tributaria, hizo caso omiso de la misma.
Es absolutamente ilógico y contradictorio que la juzgadora utilice y considere a un expediente presentado en una fecha, como cierto y a otro expediente presentado por la misma persona con posterioridad, aceptando las relaciones comerciales, como no válido.
Esto denota simplemente que la resolución recurrida es arbitraria, antijurídica y por tanto nula, ya que Paraná Funcional se ha encontrado en un estado crítico de desamparo probatorio a lo largo del sumario.
Luego el mencionado punto realiza la misma denotación de la incongruencia entre las operaciones comerciales y su Acta Constitutiva, siendo la improcedencia de este elemento ya demostrada en el punto anterior de esta Demanda.
2.3 Sobre la supuesta contradicción alegada por la Administración entre los comprobantes de venta y el registro de la operación en el libro diario.
Que, en el punto "3" del "Análisis y Conclusión del Sumario" de la Resolución Particular N° 57/15 recurrida, menciona como fundamento de la tesis de la Administración Tributaria, la diferencia entre la condición de compra factura contado y la liquidación a crédito de las operaciones.
Sobre este punto, Paraná Funcional S.A.C.T.I. realizó las compras legalmente, y por acuerdo entre las partes, fueron pagadas a satisfacción del cliente y declaradas como corresponde, no afectando en absoluto el monto a abonar al fisco.
En el mismo punto se menciona que en carácter de agente de retención, se procedió a la retención del 30% del IVA de la compra (supuestamente inexistente por la administración tributaria) y que en ningún punto de la Resolución son descontadas de la supuesta deuda, a pesar de que en autos, obran las declaraciones juradas y los comprobantes de retención (fs. 158 al 226 del tomo IV del sumario).
Estas Retenciones practicadas por Paraná Funcional S.A.C.T.I. y que involucran las mercaderías aquí discutidas asciende a Gs. 598.362.185 (Guaraníes quinientos noventa y ocho millones trescientos sesenta y dos mil ciento ochenta y cinco), suma que la SET ya ha percibido por parte de Paraná Funcional, y que demuestra la legalidad del trabajo desarrollado por la misma.
Que, misteriosamente esta retención abonada ha pasado inadvertida a los auditores de la SET y también al Juzgado de instrucción constituyéndose en un flagrante intento de doble imposición del tributo y del cobro de multas de manera ilegítima.
Que, el párrafo cuarto del mismo punto 3, concluye "...Todas estas situaciones, permiten concluir que ni los documentos, ni los registros contables de PARANA FUNCIONAL S.A.C.T.I. merecen fe...". Sobre el punto de no merecer fe, se está retrocediendo al sistema inquisitivo del cual nuestra legislación se ha apartado hace ya más de una década, violando esta resolución, inclusive el principio de presunción de inocencia, garantizado en el Artículo 17, numeral 1 de la Constitución Nacional.
También concluye que existe una evidente contradicción que permite concluir además, que las referidas documentaciones solo fueron elaboradas para justificar compras al contado que en realidad no existieron y que PARANA FUNCIONAL S.A.C.T.I. asentó en sus libros, obligaciones a pagar para que las mismas no impacten en la liquidación de impuestos; sobre el punto, en todo el proceso administrativo, en ningún momento se detectó alguna venta en forma irregular que tenga relación con la compra irregular que se pretende imputar a Paraná Funcional.
Dado el caso de que la empresa haya pretendido evadir impuestos, no tiene lógica declarar un gasto inexistente, retener y abonar el impuesto correspondiente, para posteriormente realizar la venta de forma totalmente legal, situación que aconteció y que no fue controvertida por la SET.
Si la Administración Tributaria alega la compra de mercaderías como inexistentes, entonces por que los auditores no realizaron el responsable trabajo de verificar el inventario de los bienes y así demostrar su tesis, ya que si las operaciones no existieron, entonces tampoco los bienes comprados debían estar en el inventario físico, o en las liquidaciones de ventas. Sin embargo se han limitado a formular acusaciones subjetivas sin el respaldo físico objetivo.
La SET en ningún momento acuso a nuestra parte de que los bienes que figuran en las compras de mercaderías en cuestión, No se encuentran en el inventario físico o en las liquidaciones de ventas.
Que, existen numerosas jurisprudencias de la Corte Suprema de Justicia del Paraguay por las cuales se establece que el Ministerio de Hacienda no puede determinar la "Supuesta inexistencia de compras y servicios" por no merecer fe, en contra del contribuyente, estableciendo como obligación de la Sub Secretaria de Estado de Tributación, investigar, probar y acreditar los hechos alegados y no dejando en desamparo probatorio a la parte sancionada.
Acuerdo y Sentencia N° 842, de fecha 15 de setiembre de 2.014, emitida por la Sala Penal, CSJ, Py. En los autos caratulados "Luis Casanello S.A.I.C. C/ Resolución N° 26 del 09/02/2010, Dic. Por la Sub Secretaria de Estado de Tributación". Que, y prosiguiendo con los fallos de la Corte Suprema, la posición de esta representación está plenamente respaldada por la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia, así como por el Tribunal de Cuentas Primera Sala, que es conteste y uniforme en el aspecto de aclarar mediante el Acuerdo y Sentencia N° 226 de fecha 04 de julio de 2012.
Lo siguiente: "La obligación de la compradora se limita a verificar el cumplimiento de los requisitos formales visibles a simple vista, en concordancia con los formatos qué la propia administración tributaria ha lanzado en el mercado, no existiendo responsabilidad solidaria de los adquirientes en caso de que la emisora no cumpla con sus obligaciones tributarias...".
Que, en igual sentido el Acuerdo y Sentencia N° 117 de fecha 13 de agosto de 2009, Dictada por el Tribunal de Cuentas Primera Sala en los autos caratulados "Madedera Ovetense S.A. contra Resolución 425 de fecha 13 de junio de 2005 y la resolución ficta denegatoria dictada por la Sub Secretaria de Estado de Tributación" reza: "... la omisión en la determinación, de quienes cometieron el ilícito al emitir facturas falsas debió ser denunciada e investigada mediante, denuncia de la administración tributaria al fuero penal, actividad de exclusiva responsabilidad de la administración...".
Que, ha sido confirmado el fallo referido en el párrafo anterior por la Corte Suprema de Justicia, dictando el Acuerdo y Sentencia N° 184 de fecha 03 de mayo de 2011; al respecto, la Dra. Alicia Pucheta de Correa, precisa: "La documentación objetada reunía todos los requisitos externos de impresión y llenado por lo que se procedió a registrar contablemente, no siendo tarea de la compradora pedir informe a la Subsecretaría de Estado de Tributación acerca de la situación legal de las empresas vendedoras; la obligación de la empresa compradora se limita a verificar el cumplimiento de las obligaciones formales visibles a simple vista, en concordancia co n los formatos que la propia administración tributaria ha lanado en el mercado, son las firmas proveedoras objetadas, quienes resultan responsables tanto de las documentaciones que expiden, como de su situación legal, sin embargo, ni siquiera fueron objeto de sumario por parte de la administración, a fin de determinar la veracidad o falsedad de los documentos que emitieron.
Y no se les puede cargar al contribuyente el deber de demostrar el origen de dichos comprobantes, cuando es obligación de la Administración esclarecer tal situación, así como demostrar que hubo una intención dolosa de los representantes legales de la firma actora para perjudicar al fisco".
Que, en el mismo sentido, el Acuerdo y Sentencia N° 11 de fecha 31 de marzo de 2010. emitido por el Tribunal de Cuentas Primera Sala en los autos caratulados: "SAVERIO S.R.L. C/ RES. N° 274 DE FECHA 16/10/2007, Y LA RES. N° 49 DE FECHA 18/02/2008, DIC. POR LA SUB-SECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN", es claro al respecto: "si los recaudos de las Facturas no son suficientes en sentido de carecer de requisitos formales, es una obligación de la Administración Tributaria el control de la impresión de los talonarios de facturas...."-, la administración el control y percepción de los tributos a su cargo; tal es así, que de la Ley 125/91 le otorga las más amplias facultades de administración y control, no quedando a cargo de los contribuyentes ejercer algún tipo de control sobre los comprobantes que le emitan sus proveedores, ni controlar que éstos paguen sus impuestos...".
Concluyendo estas citas jurisprudenciales, señalamos que la legislación tributaria no establece ningún tipo de responsabilidad, por parte del comprador, más que al recibir una Factura, verificar sus aspectos formales, luego le corresponde a la SET ejercer el control de la situación tributaria de cada uno de los proveedores, registrar sus libros, actas de constitución, explotación comercial y movimientos contables.
Que, como podrá constatar VV.EE. se han rebatido todos los puntos del "Análisis y Conclusión del Sumario" de la Resolución 57/15 ahora recurrida, así como de la Resolución Ficta de la Resolución N° 57/2015, con lo que indefectiblemente se debe llegar a la conclusión que las mismas son antijurídicas, razón por la cual las mismas deben ser Revocadas por su notoria improcedencia. Conclusiones.
En Primer lugar: Paraná Funcional S.A.C.T.I. ha demostrado en forma fehaciente que el sumario administrativo ha caducado a tenor de lo dispuesto en la Ley 4679/12, articulo 11, por lo que la resolución aquí recurrida debe ser revocada, sin embargo nuestra representación también ha rebatido los demás puntos de la resolución 57/15 hoy recurrida en el improbable caso que VV.EE. no hagan lugar a la caducidad.
En Segundo lugar: Se ha demostrado la relación comercial entre Parará Funcional S.A.C.T.I. y los proveedores IPC S.A. y Transcarretera S.R.L., por manifestación escrita y firmada por los representantes de legales de las firmas citadas, y han sido sometidas a peritaje demostrándose que las mismas pertenecen de puño y letra a sus representantes legales y que se encuentra en el expediente sumarial, pero ignoradas por EL JUEZ INSTRUCTOR.
En tercer lugar: Se han rebatido, punto por punto todos los argumentos en contra de Paraná Funcional S.A.C.T.I., esgrimidos en el expediente sumarial, demostrándose fehacientemente que Paraná Funcional SACTI no tiene poder de policía sobre las empresas proveedoras, ni obligación a constatar que las mismas tributen o se desempeñen en la legalidad, simplemente debe cotejar formalmente la documentación recepcionada por parte de los mismos, lo realizado por nuestro mandante, lo cual se comprueba con la pericia contable realizada por el Lic. Carlos González Cabello y en la cual se expresa:
1 )Que los comprobantes reúnen todos los requisitos formales exigidos a nuestra parte por parte de la Administración Tributaria.
2) Que las Declaraciones Juradas de Impuestos de Paraná Funcional S.A.C.T.I. engloban las actividades comerciales realizadas con las firmas en cuestión.
3) Que se realizaron retenciones computables en favor de nuestra parte. Por último la SET no ha controvertido la validez de las documentaciones originales requeridas y presentadas por Paraná Funcional S.A.C.T.I., limitándose lisa y llanamente a no darles fe.
En cuarto lugar: Se ha demostrado que Paraná Funcional SACTI, ha cumplido con su obligación de Agente Retentor abonando dichas sumas al ente recaudador (Sumas que no han sido consideradas ni descontadas del monto de la supuesta deuda).
En quinto lugar: Se ha demostrado que la Resolución recurrida es contradictoria e incongruente, dejando en desamparo probatorio a Paraná Funcional S.A.C.T.I. de manera subjetiva y arbitraria, por lo que la misma debe ser revocada. Adjunto al presente escrito de promoción de demanda, se agregan los acuerdos de partes, suscriptos entre Paraná Funcional SACTI y Transcarretera S.R.L. a los 27 días del mes de mayo del año 2011, la cual posee certificación de firma N° 4474076 y el acuerdo de voluntades suscripto entre Paraná Funcional SACTI y la empresa Ingeniería Paraguaya de Consultorio (IPC S.A.) la cual posee certificación de firma N° 4474074 de fecha 25 de mayo del año 2011, documentos que también fueron agregados al momento de la interposición del recurso de reconsideración.
Lo cual ratifica una vez más la existencia de relaciones comerciales normales entre Paraná Funcional S.A.C.T.I. y las empresas en cuestión.
Por último y reiterando, es claro que se encuentra documentada y demostrada la relación comercial con las firmas proveedoras, no solamente con la existencia de las notas que aceptan la relación comercial, sino también con la ratificación de su validez establecida en el marco de la prueba pericial, y por las razones supra citadas, no corresponde impugnar los costos que afectan a las compras de mercaderías efectuadas a las firmas INGENIERIA PARAGUAYA DE CONSULTORIA (I.P.C. S.A.) en los Periodos Fiscales 2008 y 2009 y TRANSCARRETERA S.R.L., en el Periodo Fiscal 2010, teniendo en cuenta la efectiva erogación debidamente instrumentada, circunstancia avalada por los proveedores quienes han reconocido las transacciones comerciales, con la Empresa PARANA FUNCIONAL S.A.C.T.I., según expediente N.° 20113016755, recepcionada en Mesa de Entrada de la DGGC, en fecha 07 de junio de 2011, en el cual el Proveedor INGENENIERIA PARAGUAYA DE CONSULTORA - I.P.C.S.A., a través de una nota aclara y manifiesta a la DGGC, que la mencionada Empresa "ha realizado transacciones comerciales con la firma PARANA FUNCIONAL S.A.C.T.I, en los ejercicios fiscales años 2008 y 2009".
Además el expediente N.° 20113018034, también recepcionado en Mesa de Entrada de la DGGC, en fecha 16 de junio de 2011, en el cual el proveedor TRANS CARRETERA SOCIEDAD ANONIMA DE RESPONSABILIDAD LIMITADA certifica en igual sentido la realización de transacciones comerciales con la firma PARANA FUNCIONAL S.A.C.T.I. en el ejercicio fiscal año 2010.
Que, así mismo se solicita la revocatoria de la Resolución Ficta que deniega el recurso de reconsideración interpuesto en tiempo y forma contra la Resolución Particular 57/15 "Por la cual se determinan los Tributos y se aplican sanciones a la Firma Paraná Funcional SACTI, con RUC 80008038-6", por los agravios que provoca a mi mandante y a razón de que la misma confirma a la Resolución atacada, siendo esta antijurídica por los sobrados motivos que han sido expuestos en la fundamentación de la presente demanda".
Termina solicitando que previo los trámites de estilo, el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, dicte Sentencia haciendo lugar la presente demanda contencioso administrativa, con costas.
Que, en fecha 11 de Marzo de 2016, (fojas 122/138 de autos), se presentó ante éste Tribunal de Cuentas Segunda Sala, el Abogado César Mongelós, en representación del Ministerio de Hacienda, contestar la presente demanda contencioso-administrativa.
Funda la contestación en los siguientes términos: " REPRESENTACIÓN MINISTERIAL: La representación del Ministerio de Hacienda y sus reparticiones compete a la Abogacía del Tesoro, según se desprende del art. 26 y siguientes de la Ley N° 109/91 "Que aprueba con modificaciones el Decreto Ley N° 15 de fecha 8 de marzo de 1990 "QUE ESTABLECE LAS FUNCIONES Y ESTRUCTURA ORGÁNICA DEL MINISTERIO DE HACIENDA" y, el art. 2° de la Ley N° 2.421/04 "DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y ADECUACIÓN FISCAL". 2- CONTESTAR DEMANDA:
Que, asimismo en tiempo y forma oportuna vengo a contestar el traslado corrido a ésta representación ministerial por medio del proveído de fecha 16 de diciembre de 2015, notificado en fecha 16 de febrero de 2016, en relación a la demanda contencioso administrativa promovida por la firma PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I. y, de conformidad con lo establecido en el art 235 inc. a) del Código Procesal Civil, NIEGO CATEGÓRICAMENTE PUNTO POR PUNTO, TODOS Y CADA UNO DE LOS HECHOS Y ARGUMENTOS EXPUESTOS POR LA DEMANDANTE en su escrito inicial, salvo aquellos que expresamente se admitan como ciertos a través de la presente contestación.
En ese contexto, ES CIERTO que por medio de la Orden de Fiscalización N° 661 del 27 de abril de 2011, la Administración Tributaria dispuso una fiscalización puntual al contribuyente PARANÁ FUNCIONAL S.A. DE COMERCIO Y TRANSPORTE INTERNACIONAL, consistente en la verificación de la liquidación de los impuestos IRACIS General, periodos fiscales 2008, 2009 y 2010 e I.V.A. General, correspondiente a los meses de Enero del 2008 a Diciembre de 2010, de acuerdo al detalle consignado en la orden referida.
También ES CIERTO que no por medio de la Resolución Particular N° 57 del 11 de Agosto de 2015, la Subsecretaría de Estado de Tributación resolvió en parte:
Art. 1°.- DETERMINAR las obligaciones tributarias de la contribuyente PARANÁ FUNCIONAL SACTI, con RUC N° 80008038-6.
Art. 2°.- CALIFICAR la conducta de la contribuyente como DEFRAUDACIÓN, de conformidad a lo establecido en el artículo 172 de la Ley N° 125/91 y SANCIONAR a la misma con la aplicación de una multa equivalente al 100% sobre el tributo dejado de ingresar, y la multa por contravención de acuerdo a lo dispuesto en el art. 176 de la misma Ley.
Art 3°.- DISPONER la percepción de la suma de guaraníes ocho mil quinientos cuarenta y ocho millones seiscientos cincuenta mil cuatrocientos cuarenta y uno (Gs. 8.548.650.441.-), en concepto del I.V.A. General y del IRACIS, más la mora y los intereses los cuales deberán ser calculados sobre los tributos determinados, conforme al artículo 171 de la Ley N° 125/91, y las sanciones de multa por defraudación y por contravención, conforme al siguiente detalle:
Impuesto |
Ejercicio Fiscal |
Monto Imponible |
Impuesto 10% |
Multa 100% |
Total Gs. |
IRACIS |
2008 |
5.604.577.272 |
560.457.72 7 |
560.457.727 |
1.120.915.454 |
IRACIS |
2009 |
11.737.054.545 |
1.173.705.455 |
1.173.705.455 |
2.347.410.910 |
IRACIS |
2010 |
4.027.363.636 |
402.736.364 |
402.736.364 |
805.472.728 |
IVA |
Nov-08 |
2.803.286.364 |
280.328.636 |
280.328.636 |
560.657.272 |
IVA |
Dic-08 |
2.801.290.908 |
280.129.092 |
280.129.092 |
560.258.184 |
IVA |
Ene-09 |
2.014.772.728 |
201.477.272 |
201.477.272 |
402.954.544 |
IVA |
Feb-09 |
3.301.363.638 |
330.136.362 |
330.136.362 |
660.272.724 |
IVA |
Mar-09 |
2.159.272.726 |
215.927.274 |
215.927.274 |
431.854.548 |
IVA |
May-09 |
1.886.290.908 |
188.626.092 |
188.626.092 |
377.258.184 |
IVA |
Jun-09 |
1.005.268.182 |
100.526.818 |
100.526.818 |
201.053.636 |
IVA |
Jul-09 |
1.370.086.363 |
137.008.637 |
137.008.637 |
274.017.274 |
IVA |
Dic-10 |
4.027.363.636 |
402.736.364 |
402.736.364 |
805.472.728 |
Contravención |
1.052.255 |
||||
TOTAL |
42.737.990.906 |
4.273.799.093 |
4.273.799.093 |
8.548.650.441 |
Pero NO ES CIERTO que la Administración Tributaria vulneró derechos constitucionales ni que retaceó derechos de la firma accionante, en la forma como lo expresa su representante convencional en el escrito respectivo, por lo que desde ya, solicito el rechazo de la demanda promovida, por las razones que seguidamente paso a exponer:
a) Cuestión formal: En parte de su escrito de demanda, el representante convencional de la firma PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I., sostiene:
La caducidad de la instancia en el sumario administrativo instruido por la Administración Tributaria.
Que la Administración Tributaria no cumple con el art. 11 de la Ley N° 4.679/2012 "De trámites administrativos".
En primer lugar, verificado los antecedentes administrativos, se advierte que el contribuyente PARANA FUNCIONAL S.A.C.T.I., fue sujetó de fiscalización puntual por parte de la Administración Tributaria, tarea que concluyó con el Acta Final N° 630 de fecha 23 de junio de 2011.
Posteriormente, a raíz de las faltas e irregularidades impositivas detectadas, se dio inicio del sumario administrativo al contribuyente, proceso que arrancó con la Resolución J.I. N° 99 del 6 de julio de 2011, que fue debidamente notificado por cédula a la empresa sumariada, en su domicilio fiscal, en fecha 12 de julio de 2011.
En fecha 25 de julio de 2011, el representante convencional de la sumariada solicitó prórroga para formular su descargo, lo cual fue proveído favorablemente por el Juzgado de Instrucción a través de la providencia fechada el 25 de julio de 2011. El descargo respectivo, así como las documentaciones adjuntadas, fueron presentados en fecha 22 de agosto de 2011.
Por Resolución N° 114 del 23 de agosto de 2011, el Juzgado de Instrucción resolvió tener por presentado el descargo de la firma sumariada y ordenó la apertura de la causa a prueba por todo el término de ley, disposición que fue notificado en legal y debida forma a la sumariada en fecha 26 de agosto de 2011.
En fecha 24 de noviembre de 2011, el representante convencional de PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I., presentó su escrito de alegatos. Por Resolución JI N° 154 de! 28 de diciembre de 2011, el Juzgado de Instrucción declaró cerrado el procedimiento y llamó AUTOS para resolver.
Por dictamen de conclusión DSR N° 113 del 19 de junio de 2015, el Juez Instructor competente elevó los antecedentes del caso al Viceministro de Tributación, quien dictó la Resolución Particular N° 57 del 11 de agosto de 2015, haciendo lugar al informe denuncia y determinando la obligación tributaria del contribuyente PARANA FUNCIONAL S.A.C.T.I., disposición que fue notificada en legal y debida forma al sumariado en fecha 12 de agosto de 2015. En fecha 25 de Agosto de 2015 (SET N° 20153025659), hoy impugnada en sede jurisdiccional por la parte actora.
A la luz de las consideraciones señaladas, el Excmo. Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, podrá corroborar que el sumario administrativo se inició con la Resolución JA. N° 99 del 6 de julio de 2011, que fue debidamente notificado por cédula a la empresa sumariada PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I. y finalizó con la Resolución JI N° 154 del 28 de diciembre de 2011 por medio de la cual el Juzgado de Instrucción declaró cerrado el procedimiento y llamó AUTOS para resolver.
Es decir, el sumario propiamente dicho duró cinco (5) meses y veintidós (22) días aproximadamente, por lo que no tiene asidero legal alguno la caducidad planteada por el representante convencional de la firma PARANA FUNCIONAL S.A.C.T.I.
Por lo demás, LA LEY N° 125/91 NO ESTABLECE NINGUN PLAZO PARA QUE LA ADMINISTRACIÓN DICTE RESOLUCIÓN EN LOS SUMARIOS ADMINISTRATIVOS, NI PLAZOS PARA QUE SE OPERE LA CADUCIDAD.
Por tanto, al tratarse la caducidad de una sanción legal procesal aplicada por inactividad de las partes, por el transcurso del tiempo previsto en la ley, su previsión debe ser expresa, concreta y categórica, siendo manifiestamente improcedente la aplicación de sanciones legales por simple analogía. Si bien es cierto que el dictamen de conclusión DSR N° 113 fue dictado en fecha 19 de junio de 2015, también es cierto que la parte actora confunde las normas positivas vigentes con doctrina y jurisprudencia no aplicables al caso, así como equivoca el alcance de simples trámites dentro de un sumario administrativo (que ni siquiera aún constituyen "acto administrativo" sino meros "hechos administrativos" no justiciables).
Es decir, el "sumario administrativo" en sí mismo NO CONSTITUYE UN ACTO SINO UNA CONJUNCIÓN DE "HECHOS ADMINISTRATIVOS" TENDIENTES A LA REALIZACIÓN DE DICHO "ACTO ADMINISTRATIVO", que si puede ser objeto de recursos, de acuerdo al procedimiento establecido en la Ley 125/91, sus modificaciones y reglamentaciones. En lo referente al procedimiento propiamente dicho, como se ha remarcado más arriba, en el sumario administrativo instruido a la firma PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I. se ha respetado los plazos legales establecidos en las normas reglamentarias de la Ley N° 125/91 y por ende, no existe una mera posibilidad de invocar la pretendida caducidad alegada por el representante convencional de la parte actora. Si la Ley Tributaría, no establece un plazo expreso y concreto para que se opere la caducidad en los sumarios administrativos, no corresponde aplicar dicha sanción procesal de naturaleza especial.
Además, esta representación ministerial ratifica la determinación adoptada por el Juez Instructor competente, quien al rechazar la caducidad planteada en el ámbito administrativo, sostuvo que no corresponde en virtud de lo dispuesto en el art. 176 inciso c) del Código Procesal Civil. De acuerdo a lo previsto en la norma señalada, si el proceso estuviere pendiente del dictado de alguna resolución y la demora fuere imputable al juez o tribunal, cualquiera sea la clase de resolución que corresponda, NO CORRERÁ EL PLAZO DE CADUCIDAD. "...La carga del litigante -dice Sentís Melendo- termina donde empieza el deber (Hernán Casco Pagano. Código Procesal Civil Comentado. Tomo I. Página 355). En otro orden, para que proceda la nulidad pretendida, una de las partes debe estar en desconocimiento total del procedimiento realizado, sin la oportunidad de defenderse, caso que no se evidencia en el proceso administrativo en el que estuvo involucrado el contribuyente accionante.
En ese sentido, el Código Procesal Civil dispone: "Artículo 111.- Procedencia de la nulidad. Ningún acto del proceso será declarado nulo si la nulidad no está conminada por la ley. Podrá no obstante pronunciarse la nulidad, si el acto carece de un requisito formal o material indispensable. Si el acto ha alcanzado su fin, aunque fuere irregular no procederá su anulación".
Siguiendo el mismo razonamiento, el cuerpo legal de forma establece: "Articulo 114.- Subsanación de la nulidad.
Las nulidades quedan subsanadas a) Por haber cumplido el acto su finalidad, respecto de la parte que pueda invocarla. Así también, todo planteamiento de nulidad debe basarse en el daño o perjuicio que irroga al afectado, el acto o hecho tachado de nulo. Para que proceda la nulidad es preciso que los defectos que se adviertan en el procedimiento sean de tal naturaleza que puedan provocar un estado de indefensión en el deudor. De las constancias glosadas a los antecedentes administrativos, se advierten con claridad que el contribuyente ha sido debidamente notificado en el domicilio fiscal correspondiente, de todas las actuaciones llevadas a cabo dentro del sumario administrativo.
Además, la firma PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I, a través de su representante convencional mostró una activa participación en el proceso administrativo, ejerciendo su defensa, solicitando copias de los expedientes y prórroga para presentar documentos, ofreciendo pruebas, presentando sus alegatos, interponiendo recurso, por lo que aun cuando pudiera existir algún error informal, ello no tuvo incidencia en el respeto al principio de defensa en juicio del contribuyente.
Así las cosas, resulta absurdo atacar de nulidad el procedimiento administrativo, porque no existe agravio alguno a los intereses del contribuyente sancionado, quien ni en sede administrativa ni en el escrito de demanda no ha individualizado perjuicio alguno a sus intereses derivados de las "supuestas nulidades" y en puridad, porque no se da la nulidad por la nulidad misma, más aún cuando la adversa se limita a señalar incumplimiento de plazos para dictar resolución que ni siquiera está previsto en la Ley N° 125/91, sus modificaciones y reglamentaciones.
En segundo lugar, sobre el cuestionamiento formulado por el representante convencional de la firma PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I. sobre el supuesto incumplimiento del art. 11 de la Ley N° 4.679/2012 "De Trámites Administrativos" por parte de la Administración Tributaria, cabe advertir que las actuaciones de la Administración Tributaria están reguladas en la Ley N° 125/91, sus modificaciones y reglamentaciones respectivas y no están afectadas por la Ley citada.
El mismo cuerpo normativo expresa: "Artículo 17.- Las disposiciones del presente Capítulo no se aplicarán a aquellos procedimientos establecidos en leyes especiales que regulen la perención de instancia administrativa". Sin embargo, puede afirmarse con certeza que la Administración Tributaria otorgó a la firma PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I., a través del procedimiento sumarial respectivo, el derecho a la defensa el debido proceso, garantía consagrada en el art. 16° de la Constitución Nacional y los artículos 212° y 225° de la Ley N° 125/91 "Del Nuevo Régimen Tributario", sus modificaciones y reglamentaciones, así como tampoco incurrió en incumplimiento de norma jurídica alguna durante la sustanciación del proceso administrativo, por lo que corresponde confirmar con COSTAS, el acto administrativo impugnado, la Resolución Particular N° 57 del 11 de agosto de 2015 dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación.
Así lo solicita ésta representación ministerial al Excelentísimo Tribunal de Cuentas, Segunda Sala,
b) Inexistencia de la Relación Comercial entre los proveedores Ingeniería Paraguaya de Consultorio S.A. (I.P.C. S.A.) y Transcarretera S.R.L. y la firma Paraná Funcional. En otra parte de su escrito de presentación, al cuestionar el acto administrativo instrumentado en la Resolución Particular N° 57 del 11 de agosto de 2015 dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación, el representante convencional de la parte actora resumidamente sostiene que: "...El punto "2.1" de la Resolución Particular 57/15 del "Análisis y Conclusión del Sumario" se refiere a que las notas presentadas por IPC S.A. y Transcarretera S.R.L. por los cuales afirman tener relaciones comerciales con Paraná Funcional S.A.C.T.I., son parecidas y que fueron presentadas por la misma persona autorizada al respecto manifestamos que no existe ley, decreto o resolución que impida realizar actos por escrito con el mismo formato, así como existe la libertad de que varis personas físicas o jurídicas tengan un mismo representante, por lo que el punto "2.1" de la Resolución recurrida no tiene fundamento lógico ni jurídico...la descalificación es subjetiva...". - "...el punto "2.2"...se refiere a IPC S.A. y la solicitud del DSR de copia de la carpeta fiscal, Causa N° 76/11 "INVESTIGACIÓN FISCAL S/ PRODUCCIÓN DE DOCUEMNTOS NO AUTÉNTICOS"...En este punto es más que claro que el desorden contable o probable comisión de faltas o hechos punibles han sido dentro del marco de la administración interna de la empresa IPC S.A., hecho éste que no es alcance ni de la responsabilidad de PARANÁ FUNCIONAL...", -"...el punto "2.3" se refiere nuevamente a problemas internos del proveedor, en éste caso TRANSCARRETERA S.R.L. alegando la denegatoria por parte del representante legal Sr. Enrique Romero Solalinde, de haber realizado operaciones con PARANA S.A.C.T.I. mediante expediente 20113018034 en fecha 27/04/11, sin EMBARGO el mismo representante legal Sr. Enrique Romero Solalinde, dos meses después, admite mediante expediente SET N° 20113018034 de fecha 16 de junio de 2011, que realizaron operaciones comerciales con PARANÁ FUNCIONAL...documento que ha sido sometido a pericia caligráfica ...y la conclusión del dictamen se puede leer claramente que la firma pertenece de puño y letra al Señor Enrique Romero Solalinde...".
Es decir, la parte actora sostiene que existió la relación comercial entre su representado y las empresas INGENIERIA PARAGUAYA DE CONSULTORÍA S.A. (I.P.C. S.A.) y TRANSCARRETERA S.R.L, calificando de subjetiva la negativa de la Administración, que en ésta parte está estampada en la Resolución Particular N° 57 del 11 de agosto de 2015 dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación.
Para hacer una retrospectiva de los hechos y pasando a rebatir los argumentos de la actora, conviene destacar que los auditores de la SET constataron que PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I. declaró en los formularios N° 120 del IVA y N° 101 del IRACIS, créditos fiscales, costos y gastos respaldados con comprobantes de compras relacionados a transacciones que no existieron, en razón de que los supuestos proveedores negaron haber realizado las operaciones comerciales con la fiscalizada (véase expedientes 20113011038 del 18/04/2011 y N° 20113011845 del 27/04/2011).
Las compras declaradas por los contribuyentes según los comprobantes presentados por la misma, eran todas al contado, pero sin embargo, los auditores observaron que los registros de la cuenta "mercaderías" en el Libro Diarios, fueron asentados contra "Obligaciones a Pagar", es decir, como operaciones a créditos.
El contribuyente auditado no proporcionó a la SET explicaciones sobre el caso, razón por la cual los auditores concluyeron que los comprobantes de compras proveídos por PARANÁ FUNCIONAL, relacionados a sus proveedores IPC S.A. y TRANSCARRETERA S.R.L. no merecían fe y no correspondían a una erogación real, por lo que de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 8 y 86 de la Ley N° 125/91, dichos créditos fueron impugnados por valor de guaraníes ocho mil quinientos cuarenta y siete millones quinientos noventa y ocho mil ciento ochenta y seis (Gs. 8.547.598.186.-). Los auditores de la SET reliquidaron los impuestos, surgiendo saldo a favor del fisco.
Pero en el análisis realizado por la Administración Tributaria, ratificada por ésta representación ministerial, no se evidencia ninguna subjetividad en la apreciación de los hechos, es decir, para sostener la inexistencia de la operación comercial entre la sumariada y los proveedores IPC S.A. y TRANSCARRETERA S.R.L durante el periodo fiscal en crisis, las actuaciones de la Administración están basadas en las siguientes puntualizaciones:
Las Notas que supuestamente presentaron IPC S.A. y TRANSCARRETERA S.RL., tienen idéntico contenido, mismo formato y fueron presentadas por la misma persona Sr. Julio César Frutos Vallejos, siendo que estas empresas no están vinculadas.
Mediante el Oficio N° 765 del 13/12/2011, el DSR solicitó al Ministerio Público copia de la Carpeta Fiscal de la Causa N° 76/11 "INVESTIGACIÓN FISCAL S/ PRODUCCIÓN DE DOCUMENTOS NO AUTÉNTICOS", donde consta que el representante legal de la firma IPC S.A. Sr. Cayo Ramón Monges, declaró que se enteró que su Contador Albert Dejesus Vespa Bogaría documentaba supuestas transacciones comerciales con varias empresas de Asunción, entre las cuales PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I., negando que los documentos existentes en la Administración Tributaria hayan sido firmados por el mismo (véase expediente 20113033484).
De la verificación paralela realizada por SET a IPC S.A., sus supuestos proveedores Rosa Juliana Ruiz, Carol Shop S.R.L. y Top Cell S.A., negaron haber realizado operaciones de ventas y las facturas que presentaron difieren en cuanto al formato y el contenido, con respecto a las que fueron traídas supuestamente como respaldo de las compras de IPC S.A., que fueron completadas en formas manuscrita, con letras y trazos muy similares entre ellas.
Los auditores de la SET concluyeron que las mismas fueron presentadas en el expediente por IPC S.A. para respaldar el origen de los bienes que posteriormente fueron vendidos a PARANA FUNCIONAL S.A.C.T.I. (Ver Informes DFI N° 83, 84 y 87). Como ejemplo, las facturas N° 0001-000786 y 001- 000798 de Carol Shop S.R.L., con RUC 80032710-1, las cuales con idénticas en cuanto al timbrado y la numeración, pero varían en el formato, en el monto de la operación y en la fecha de emisión, con las que supuestamente se expidieron a IPC S.A., por lo que se concluye que son adulteradas (véase expediente N° 20113020998).
Por su parte, el Sr. Javier Maidana Camacho, representante legal de Top Cell, con RUC N° 80032602-4, el 06/10/2011 solicitó a la SET copia de todo lo relacionado con el sumario a PARANÁ FUNCIONAL y la supuesta emisión de facturas, a fin de encarar acciones legales y deslindar responsabilidades (expediente N° 20113033484) -El 05/12/2011, el representante de IPC S.A. declaró que la empresa NUNCA operó comercialmente desde su constitución y que las declaraciones juradas que le firmaba su contador eran sin movimiento.
Negó haber realizado operaciones con las firmas Rosa Juliana Ruiz, Carol Shop, Top Cell S.A., Baspen S.A. y Nery Saúl Palacio Fernández (Expediente N° 20113033484). En el Acta de Constitución de la sociedad IPC S.A., la misma fue establecida con el fin de prestar servicios de ingeniería, economía y contabilidad, en tanto que en los comprobantes presentados por PARANA FUNCIONAL se consignan supuestas ventas de mercaderías (productos, bazar, juguetes, cosméticos etc.).
Por otra parte, el representante legal de TRANSCARRETERA S.R.L. Sr. Enrique Romero Solalinde, NEGO haber realizado ventas a PARANÁ FUNCIONAL (véase expediente N° 20113011845) y afirmó que no solicitó ni autorizó la impresión de facturas, ya que desde hace cuatro años no operaba comercialmente. Siendo Agente de Retención, PARANÁ FUNCIONAL no practicó ninguna retención a éste proveedor.
El Acta de Constitución de TRANSCARRETERA S.R.L tiene como actividad principal el transporte regular y no regular de carga por carretera, mientras que los comprobantes presentados por PARANÁ FUNCIONAL se refieren a supuestas ventas de mercaderías tales como juguetes, espejos, cepillos para cabellos, relojes, cubiertos y otros. A las puntualizaciones referidas precedentemente, se suma la declaración de los auditores de la SET ante el Juzgado de Instrucción, quienes se ratificaron en sus conclusiones en base a las evidencias obtenidas durante la fiscalización, tales como la negativa de los representantes legales del IPC S.A. y TRANSCARRETERA S.R.L., que los montos de los ingresos de las DDJJ del IRACIS de los referidos proveedores, eran inferiores a los montos supuestamente vendidos a la sumariada, por lo que concluyeron que las operaciones comerciales declaradas no existieron.
Además, se advierten que cuando los auditores requirieron a los supuestos proveedores de la sumariada el archivo tributario de las supuestas ventas, las mismas respondieron QUE NO REALIZARON VENTA ALGUNA a la firma fiscalizada PARANÁ FUNCIONAL.
Como el Excmo. Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, lo podrá verificar, ninguno de éstos argumentos sostenidos por la Administración Tributaria en la resolución impugnada, fueron rebatidos por PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I.
El contribuyente se limitó a apoyar su versión de los hechos en un pericia en donde se refiere a: firmas de notas presentadas ante la SET; adulteración de notas presentadas ante la Administración Tributaria; a los requisitos legales de las facturas de compras; correspondencia de declaraciones juradas de las firmas TRANSCARRETERA S.R.L. y IPC S.A.; facturas declaradas por PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I. a la SET; retenciones emitidas por PARANA FUNCIONAL S.A.C.T.I. a favor de las citadas empresas.
Cuestiones éstas que de manera única y excluyente, corresponden al ámbito de la Administración Tributaria y no está sujeta a determinación pericial, a tenor de la disposición contenida en la Ley N° 125/91 que dice: "Artículo 186 - Facultades de la Administración - A la Administración corresponde interpretar administrativamente las disposiciones relativas a tributos bajo su administración, fijar normas generales, para trámites administrativos, impartir instrucciones, dictar los actos necesarios para la aplicación, administración, percepción y fiscalización de los tributos.
Las normas dictadas en aplicación del párrafo anterior se subordinarán a las leyes y los reglamentos y serán de observancia obligatoria para todos los funcionarios y para aquellos particulares que las hayan consentido expresa o tácitamente o que hayan agotado con resultado adverso las vías impugnativas pertinentes, acorde a lo dispuesto en los párrafos segundo y tercero del artículo 187º".
Por lo demás, en general existen dos elementos importantes en relación al objeto de la prueba pericial: el primero de ellos, se refiere a que la prueba pericial será acordada, una vez solicitada por las partes, cuando la mencionada prueba sea necesaria.
El segundo de ellos, que guarda estrecha relación con el anterior, se refiere a que la necesidad de la prueba pericial resida en la aportación de conocimientos científicos, artísticos, técnicos o prácticos.
Según se podrá corroborar, el examen pericial aludido se refiere más bien a cuestiones que caen dentro de las facultades de administración, por lo que no son conducentes para desvirtuar las faltas atribuidas al contribuyente infractor, quien deberá asumir las responsabilidades inherentes a sus obligaciones fiscales, en los términos de la Resolución Particular N° 57 del 11 de agosto de 2015dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación.
Así lo solicita ésta representación ministerial al Excmo. Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, c) Contradicción entre los comprobantes de ventas y el registro de la operación en el libro diario: Siguiendo el cuestionamiento formulado a la Resolución Particular N° 57 del 11 de agosto de 2015 dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación, el representante convencional de PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I., alega en ésta parte de su escrito de demanda, que: -"...PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I. realizó las compras legalmente, y por acuerdo entre las partes, fueron pagadas a satisfacción del cliente y declaradas como corresponde, no afectando en absoluto el monto a abonar al fisco...". -"...Estas retenciones practicadas por PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I. y que involucran las mercaderías aquí discutidas asciende a guaraníes quinientos noventa y ocho millones trescientos sesenta y dos mil ciento ochenta y cinco (Cs. 598.362.185.-), suma que la SET ya ha percibido por parte de PARANÁ FUNCIONAL ..." - "...ni los registros de PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I. merecen fe...Sobre el punto de no merecer fe, se está retrocediendo al sistema inquisitivo...violando ésta resolución inclusive el principio de presunción de inocencia...".
"...En todo el proceso administrativo, en ningún momento se detectó alguna venta en forma irregular que tenga relación con la compra irregular que se pretende imputara PARANÁ FUNCIONAR...". El actor señala además que: "...existen numerosas jurisprudencias de la Corte Suprema de Justicia por la cual se establece que le Ministerio de Hacienda no puede determinar la "supuesta existencia de compras y servicios" por no merecer fe en contra del contribuyente, estableciendo como obligación de la SET investigar, probar, acreditar los hechos alegados y no dejando en desamparo probatorio a la parte sancionada.
Por una parte, la existencia de los comprobantes en ningún momento fueron negado por la Administración Tributaria, pero por otra parte, lo que si fue objetado en el sumario administrativo instruido a la firma PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I. es que las operaciones consignadas en dichos instrumentos no existieron. El hecho de que las compras fueron al CONTADO y las mismas fueron asentadas en los registros de PARANÁ FUNCIONAL en el Libro Diario contra OBLIGACIONES A PAGAR - registrados como compras a crédito-, no puede constituir nunca una mera falta administrativa como lo pretende atribuir el contribuyente fiscalizado, más aún si se tiene presente que cuando la Administración solicitó a la sumariada los documentos que permitieran individualizar a las personas que recibieron los pagos, dichos instrumentos no fueron presentadas, con el argumento de que no constituyen requisitos contar con este tipo de documentos.
La situación aludida referentemente, denota una contradicción evidente entre lo consignado en los comprobantes de venta y lo consignado en el Libro Diario, razón por la cual la Administración Tributaria concluyó que ni los documentos, ni los registros contables de PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I. merecen fe, a lo que se debe agregar el hecho de que la firma no cuenta con documentos que respalde el pago de las supuestas obligaciones, así como tampoco pudo aclarar la forma y el medio con que estos sé realizaron, por lo que tampoco pudo demostrar en sede administrativa que haya existido una erogación real, a los fines previstos en el art. 8°, 86° y 247° de la Ley N° 125/91 "Del Nuevo Régimen Tributario".
De ésta manera, la Administración concluyó que las documentaciones presentadas por PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I. solo fueron elaboradas para justificar compras al contado que en realidad no existieron y que el contribuyente asentó en sus libros obligaciones a pagar para que las mismas no impacten en la liquidación del Impuesto al Valor Agregado, I.V.A. y el Impuesto a Renta de las Actividades Comerciales, Industriales y de Servicio, I.R.A.C.I.S. Además, las operaciones consignadas en las facturas de compras presentadas por PARANA FUNCIONAL S.A.C.T.I. que no fueron reconocidas por los supuestos emisores, no existieron.
Y en ese sentido, la Ley N° 125/91 establece el principio de la realidad económica, según el cual se atribuirá a las situaciones ocurridas una significación del hecho generador acorde con la realidad (art. 247), por lo que si bien existen documentos las operaciones económicas reflejadas en ellos "no son reales" y no existieron", considerando que PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I. nunca demostró la veracidad de las operaciones que aparecen en la facturas cuestionadas por la Administración, comprobándose de ésta manera la contradicción evidente entre sus libros contables, los documentos loa datos registrados en sus DD JJ, por lo que éstas contienen datos no auténticos, e hizo valer ante la Administración Tributaria formas manifiestamente inapropiadas a la realidad de los hechos gravados, pues declaró créditos fiscales, costos y gastos respaldados con comprobantes de compras que respaldan operaciones comerciales que no existieron, con el fin de disminuir el monto del impuesto, ocasionando con ello perjuicio al fisco, configurándose la situación dada en la Ley N° 125/91 "Del Nuevo Régimen Tributario" que expresa:
Artículo 172 - Defraudación - Incurrirán en defraudación fiscal los contribuyentes, responsables y terceros ajenos a la relación jurídica tributaria que con la intención de obtener un beneficio indebido para sí o para un tercero, realizaren cualquier acto, aserción, omisión, simulación, ocultación o maniobra en perjuicio del Fisco. Artículo 173 - Presunciones de la intención de defraudar - Se presume la intención de defraudar al fisco, salvo prueba en contrario, cuando se presentare cualquiera de las siguientes circunstancias:
1) Contradicción evidente entre los libros, documentos o demás antecedentes correlativos y los datos que surjan de las declaraciones juradas.
3) Declaraciones juradas que contengan datos falsos.
5) Suministro de informaciones inexactas sobre las actividades y los negocios concernientes a las ventas, ingresos, compras, gastos, existencias o valuación de las mercaderías, capital invertido y otros factores de carácter análogo.
Artículo 174 - Presunciones de defraudación - Se presumirá que se ha cometido defraudación, salvo prueba en contrario, en los siguientes casos: 12) Declarar, admitir o hacer valer ante la Administración formas manifiestamente inapropiadas a la realidad de los hechos gravados. En ese sentido, no puede soslayarse que la defraudación, sanciona dos procederes:
a) la declaración engañosa de bienes documentos o cualquier dato que afecta la deuda fiscal;
b) que como consecuencia de esa desfiguración a la realidad de los hechos, se traduzca en un daño patrimonial al erario público.
Dado el caso aludido, la doctrina sostiene que "...resulta que como declaraciones engañosas pueden ser calificadas:
a) las que se efectúan con manifiesta disconformidad con las normas legales y no existan motivos para apartarse de ellas, dada su claridad;
b) las que contienen datos falsos cuando se omite denunciar la mayor parte de las rentas;
c) las que no siendo fiel reflejo de la verdad, además se configura la falta de registraciones contables y exhibición de comprobantes de acreditaciones suficiente;
d) las declaraciones que utilizan formas extrañas para disminuir la carpa fiscal utilizando al efecto procedimientos insólitos, no siendo las figuras utilizadas las que corresponden a las reales" (Procedimiento Tributario y de la Seguridad Social, Carlos M. Giuliani Fonrouge, Susana Camila Navarrine, Editorial Depalma, página 328).
El mismo autor, al referirse a las presunciones de defraudación, señala que: "...es el imputado quien debe probar su inocencia, pero siempre, claro está, cuando medien indicios serios de la comisión del delito, ya que no bastaría un imputación antojadiza sino que deben mediar razonables elementos que permitan una situación de duda.
La Corte Suprema ha dicho reiteradas veces que la infracción comprobada lleva implícita la intención de defraudar debiendo el contribuyente probar su inocencia y el Tribunal Fiscal ha expuesto criterio similar al resolver que la presentación de declaraciones juradas contradictorias con las anotaciones del contribuyente crea la presunción de fraude, que tiene que ser destruida por pruebas en contrario..." (Obra citada, página 332).
La calificación aplicada por la Administración Tributaria, responde a la actitud asumida por el contribuyente auditado PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I., tal como fue denunciado por los funcionarios auditores y constatado durante el procedimiento sumarial administrativo, por lo que ésta representación ministerial sostiene la legalidad del acto administrativo impugnado, instrumentado en la Resolución Particular N° 57 del 11 de agosto de 2015 dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación.
Asimismo, se puede sostener que la Administración Tributaria durante todo el proceso de fiscalización y sumario administrativo posterior, ajusto su actuación al marco jurídico vigente, haciendo eco al principio de legalidad que desde el punto de vista material o sustantivo (relativo a las obligaciones tributarias), sostiene la máxima de que no puede haber tributo sin ley previa que lo establezca, de acuerdo a lo enmarcado en el art 44 de la Constitución Nacional, en concordancia con la disposición normativa prevista en el art. 186 de la Ley N° 125/91, por lo que PARANÁ FUNCIONAL S.A.C.T.I. deberá ingresar a las arcas fiscales la suma de guaraníes ocho mil quinientos cuarenta y ocho millones seiscientos cincuenta mil cuatrocientos cuarenta y uno (Gs. 8.548.650.441.-) en concepto del I.V.A. General y del IRACIS, más la mora y los intereses los cuales deberán ser calculados los tributos determinados, conforme al artículo 171 de la Ley N° 125/91, y las sanciones de multa por defraudación y por contravendrán, conforme al detalle instrumentado en la Resolución Particular N° 57 del 11 de agosto de 2015 dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación.
Sobre la jurisprudencia señalada por la parte adora, cabe referir que el Excmo. Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, a través del Acuerdo y Sentencia N° 789 del 26 de diciembre de 2012 dejó estampado su criterio expresando en parte: "...Que, como resultado de la verificación y del acta de Fiscalización, es el Acta Final (obrante a fs. 7-11 de autos), en el cual se ha constatado el uso indebido de créditos y débitos fiscales, proveniente de la Factura emitida por la firma ISAT S.A. con RUO: ISAA9559002, siendo que conforme a la investigación abierta por la Unidad de Delitos Económicos del Ministerio Público a la firma ISAT S.A. en los autos caratulados "MARIA ELSA VILLALBA Y OTROS SOBRE EVASION DE IMPUESTO Y OTRO", de dicha investigación abierta se pudo concluir que la factura emitida fue en concepto de prestación de servicios de Publicidad, según los registros contables de la firma recurrente (fs. 11), y en consecuencia de conformidad a las investigaciones tanto de la fiscalía como de la SET, la factura declarada por la firma actora fue presumiblemente fraguada y/o de contenido falso, cuestión que no fue desvirtuada dentro de la verificación y fiscalización realizada por funcionarios de Tributación, por lo que la SET ha determinado la existencia de irregularidades encuadradas dentro del Art. 175° de la Ley N° 125/91 que expresa:
Defraudación: Incurrirán en defraudación fiscal los contribuyentes, responsables y terceros ajenos a la relación jurídica tributaria que con la intención de obtener un beneficio indebido para sí o para un tercero, realizaren cualquier acto, aserción, omisión, simulación, ocultación o maniobra en perjuicio, del Fisco...".
La misma Resolución resolvió: "...1) NO HACER LUGAR a la demanda contencioso administrativa interpuesta por la firma DAKTONA IMPORTADORA EXPORTADORA S.A. y,. en consecuencia; 2) CONFIRMAR la NOTA N° 2696 de fecha 10 de junio de 2.010, dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación del Ministerio de Hacienda, conforme a los argumentos expuestos en el exordio de la presente resolución...".
Por tanto, ésta representación ministerial solicita al Excmo. Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, la confirmación en todos sus términos de la Resolución Particular N° 57 del 11 de agosto de 2015 dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación".
Termina solicitando que previo los trámites de estilo, el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, dicte Sentencia rechazando la presente demanda contencioso administrativa, con costas.
EL MIEMBRO DEL TRIBUNAL DE CUENTAS, SEGUNDA SALA, ABOG ARSENIO CORONEL BENITEZ, CONTINUO DICIENDO:A la cuestión planteada, la Abogada María Asunción Fleitas Rojas, en representación de la firma PARANA FUNCIONAL S.A.C.T.I, deduce demanda contencioso administrativa contra la Resolución N° 57 de fecha 11 de Agosto de 2015, y su confirmatoria ficta dictadas por la Subsecretaria de Estado de Tributación.
Que, los actos administrativos recurridos imponen multas al actor por la supuesta comisión de la infracción tributaria prevista en el Art. 172 (Defraudación) de la Ley 125/91 "QUE ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO", correspondiente al Impuesto al Valor Agregado de los periodos fiscales Noviembre/2008, Diciembre/2008, Enero/2009, Febrero/2009, Marzo/2009, Mayo/2009, Junio/2009, Julio/2009 y Diciembre/2010 e Impuesto a la Renta de los ejercicios fiscales 2008, 2009 y 2010.
Que, conforme a los antecedentes del caso, tenemos que la investigación realizada inicio con la Orden de Fiscalización Puntual N° 650000000661 de fecha 25 de Abril de 2011, por la cual se dispuso la verificación de los periodos y ejercicios fiscales mencionados en el párrafo anterior, por supuestas inconsistencias entre la firma PARANA FUNCIONAL S.A.C.T.I. y sus proveedores I.P.C S.A. y TRANSCARRETERA S.R.L.
Que, luego del sumario correspondiente, la SET resolvió aplicar multas por supuesta comisión de defraudación por parte de la actora, considerando la inexistencia de relaciones comerciales con las firmas ya citadas y que las compras declaradas por la actora no merecían fe y no correspondían a una erogación real, hecho que afecta el cálculo en la liquidación de los impuestos en cuestión IVA e IRACIS, en detrimento de la recaudación fiscal.
Que, en primer lugar debemos dilucidar la alegación formal planteada por la actora en su escrito de demanda, en ese sentido plantea la caducidad del sumario administrativo en virtud al plazo establecido en el Art. 11 de la Ley 4679/12 “ "DE TRÁMITES ADMINISTRATIVOS". Por su parte, el Ministerio de Hacienda (fojas 122/138 de autos), sostiene que la Ley 125/91 "DEL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO" no establece un plazo para que opere la caducidad en los sumarios administrativos, afirmando que la actora utiliza la simple analogía para aplicar un régimen legal no aplicable al caso.
Que, en relación a la caducidad planteada, debemos considerar el elemento temporal de aplicación de la norma (Ley 4.679/2012). La misma, entro a regir después del desarrollo del sumario administrativo, todos los trámites administrativos fueron previos a la misma, por tanto mal podría la actora pretender el cumplimiento por la autoridad administrativa, de un régimen legal inexistente en ese momento.
Que, respecto a la cuestión de fondo, tenemos que la SET calificó la conducta de la actora como DEFRAUDACIÓN prevista en Art. 172 de la Ley Tributaria, consecuentemente aplico la multa del 100 % consistente en las sumas de Gs. 2.136.899.547 (Guaraníes Dos Mil Ciento Treinta y Seis Millones Ochocientos Noventa y Nueve Mil Quinientos Cuarenta y Siete) y Gs. 2.136.899.546 (Guaraníes Dos Mil Ciento Treinta y Seis Millones Ochocientos Noventa y Nueve Mil Quinientos Cuarenta y Seis), por Impuesto al Valor Agregado e Impuesto a la Renta respectivamente.
De ello, debemos analizar los fundamentos que determinaron la sanción, asimismo la conducta del contribuyente ante las supuestas infracciones, si efectivamente se encuentra configurada la infracción tributaria de defraudación conforme a la conducta desplegada por el actor.
En primer término, la SET sostiene en el acto administrativo impugnado, la inexistencia de la relación comercial entre los proveedores "IPC S.A" y "TRANSCARRETERA S.R.L" con la firma actor PARANA FUNCIONAL SACTI. La supuesta falta de relación comercial se debe a que durante la fiscalización los representantes de estas empresas, presentaron notas negando la misma.
Al respeto, tenemos que los representantes legales de las firmas mencionadas en el párrafo anterior han confirmado en sede administrativa el vínculo comercial con la actora, mediante la presentación de sendas notas obrantes a fojas 32/35 de autos, las cuales fueron objeto de una prueban pericial (fojas 36/69 de autos - adjuntado por cuerda) a través de la cual se constató que las firmas obrantes en dichas notas son auténticas y corresponden a los Señores Cayo Ramón Moges y Enrique Romero Solalinde, representantes de IPC SA y TRASNCARRETERA S.R.L, respectivamente.
Asimismo, confirma además la existencia de las operaciones el hecho de que las firmas IPC S.A y TRANSCARRETERA S.R.L., han incluido las mismas en sus declaraciones juradas determinativas del IVA e IRACIS, conforme se desprende de los formularios presentados ante la Autoridad Tributaria (fojas 276/437 A.A.) (Tomo 2) correspondientes a los períodos y ejercicios fiscales en cuestión. Asimismo, esto también se desprende de las declaraciones del Auditor de la actora, Lic. Luis Amado Alarcón (obrantes a fojas 271/274 A.A. - Tomo 2).
En cuanto al hecho de que las facturas impugnadas por la Administración Tributaria como crédito fiscal en el IVA y como gastos y costos en el Impuesto a la Renta de las Actividades Comerciales, Industriales y de Servicios (IRACIS) hayan sido registradas como "obligaciones a pagar”, es decir, a crédito, cuando que las mismas estaban marcadas como "contado", refiere la demandada que este error en el registro contable no puede constituir una mera falta administrativa.
Al respecto debemos tener en cuenta que Ley N° 125/91, texto modificado, establece tanto para el IRACIS como para el IVA, la aplicación del criterio o principio de lo devengado.
En ese sentido, en cuanto al IRACIS el Art. 6° de la misma establece en su último párrafo cuanto sigue: "...El método de imputación de las rentas y los gastos, será el de lo devengado en el ejercicio fiscal".
Asimismo, en cuanto al IVA, el Art. 86° del citado cuerpo legal establece: "Liquidación del impuesto. El impuesto se liquidará mensualmente y se determinará por la diferencia entre el "débito fiscal" y el "crédito fiscal". El débito fiscal lo constituye la suma de los impuestos devengados en las operaciones gravadas del mes... El crédito fiscal estará integrado por: a) La suma del impuesto incluido en los comprobantes de compras en plaza realizadas en el mes, que cumplan con lo previsto en el Art. 85°...".
De las normas citadas y trascritas precedentemente es claro que nuestro sistema tributario, para los impuestos sub-exánime se rigen por las reglas de lo devengado, que, en términos sencillos implica que los ingresos, para el IRACIS, y los débitos, para el IVA, deben declararse en el ejercicio o período fiscal en el que nace la obligación de percibirlos.
Este principio, traducido a los gastos, en el IRACIS, y a los créditos fiscales en el IVA, implica que la deducción de los mismos debe realizarse en el ejercicio o período fiscal en el que nazca la obligación de pagarlos, independientemente de que el pago se haya realizado al contado o a crédito.
Por todo lo expuesto, considero que el error en la consignación en los registros contables como a "crédito" y no como "contado" no obsta a que los gastos puedan ser válidamente deducidos en el IRACIS y los créditos fiscales válidamente utilizados como tales en la liquidación del IVA, considerando la obligatoriedad de aplicar el criterio o principio de lo devengado en ambos impuestos.
Vale decir, independientemente de que las facturas impugnadas hayan sido registradas como al contado o a crédito, igualmente las mismas otorgan el derecho a ser utilizadas como gastos y costos en el IRACIS, y como créditos fiscales en el IVA.
Refuerza todo lo previamente expuesto el hecho de que las facturas impugnadas por la Administración obrantes a fojas 2/295 (Tomo 1) cuentan con los comprobantes de retención del IVA correspondientes (que no fueron cuestionados o impugnados por la SET, lo que implica que son válidos), los cuales obran a fojas 195/226 (Tomo 2) de los antecedentes administrativos.
Es decir, independientemente del error en el que pudo incurrir la demandante al registrar las facturas de sus proveedores, las retenciones del IVA sí fueron debidamente realizadas e ingresadas al Fisco, por lo que no puede cuestionarse el hecho de que no sean reales. En efecto, si la Administración pretendiera desconocer o impugnar los créditos fiscales de las facturas impugnadas, también debería impugnar (y por tanto devolver o acreditar al contribuyente) el importe de las retenciones del IVA que el contribuyente ingresó sobre las mismas.
Que, asimismo, la Administración Tributaria sobre la base de esta "contradicción evidente" de los libros y registros contables, y en base a lo establecido en los numerales 1), 3) y 5) del Art. 173° y 12) del 174° de la Ley N° 125/91 resuelve aplicar una multa por defraudación equivalente al 100% del tributo no ingresado al actor.
Que, para analizar la procedencia o no de la sanción por defraudación debemos en primer lugar analizar el Art. 172° de la Ley N° 125/91, de manera a determinar si existió realmente o no la conducta tipificada en dicho artículo en el actor.
Que, para la configuración de la defraudación, deben concurrir los elementos previstos en el antes mencionado que dispone: “Defraudación. Incurrirán en defraudaciones fiscal, los contribuyentes, responsables y terceros ajenos a la relación jurídica tributaria que con la intención de obtener un beneficio indebido para sí o para un tercero, realizaren cualquier acto, aserción, omisión, simulación, ocultación o maniobra en perjuicio del Fisco”.
De la lectura de la norma transcrita, es claro que para que exista defraudación es necesaria la existencia de un perjuicio fiscal, de una maniobra o aserción tendiente a ello, y que estos actos se hayan realizado con intención dolosa del contribuyente.
Por dolo debe entenderse toda aserción falsa o disimulación de lo verdadero, cualquier astucia, artificio o maquinación que se emplee para conseguir la ejecución de un acto, aplicables también a las omisiones dolosas y para que el dolo cause la nulidad del acto se requiere que haya determinado la declaración de voluntad y que ocasione daño (Arts. 290°, 291° C.C.).
Por ello, para que exista o pueda calificarse como defraudación la actuación (u omisión) de un contribuyente deben darse los tres supuestos establecidos en la Ley en forma conjunta, de lo contrario, faltando uno, cualquiera, de los elementos de la conducta tipificada la Administración Tributaria no puede pretender calificar la misma como tal.
Al respecto, el Prof. Dr. Sindulfo Blanco, en su obra Manual Impositivo, Tomo II Pág. 70, referente a la Defraudación menciona lo dispuesto por la Reforma Tributaria para América Latina III, Modelo de Código Tributario, el cual dispone que: "Comete defraudación el que, mediante simulación, ocultación, maniobra o cualquier otra forma de engaño. Induce en error al Fisco, del que resultare para si o un tercero un enriquecimiento indebido a expensas del derecho de aquel a la percepción de los tributos. Desde el punto de vista subjetivo la defraudación requiere, pues, que el actor actué con fraude, es decir mediante actos que podrán tener distintas características, pero que todos responden a la noción de engaño al damnificado”.
En el presente caso vemos que no se ha dado ninguno de los elementos establecidos en la Ley N° 125/91 para calificar la conducta del contribuyente como defraudación, pues, como vemos:
1. No existió perjuicio fiscal alguno. Ya que las facturas son formalmente válidas, se practicaron las retenciones correspondientes, y los proveedores cuestionados sí declararon al fisco las facturas impugnadas, conforme se desprende de la audiencia testifical realizada por la SET durante el sumario administrativo al Auditor Impositivo del actor, obrante a fojas 271 y siguientes de los antecedentes administrativos, quien manifiesta que los proveedores consignaron en sus registros contables y declaraciones juradas fiscales las operaciones cuestionadas, y también han confirmado las mismas en las respuestas a las circularizaciones de saldos (procedimiento establecido para la realización de la Auditoría impositiva externa obligatoria establecida en el Art. 33° de la Ley N° 2421/04), así como de la presentación de las declaraciones juradas de los proveedores en las que se incluyen las operaciones cuestionadas.
2. No existió maniobra, aserción u ocultación. Pues se desprende de los antecedentes administrativos, de la fiscalización, del sumario administrativos que el actor en ningún momento ha ocultado o negado información a la SET, sino por el contrario, presentó todas las facturas, declaraciones juradas y comprobantes fiscales solicitados, sin ánimo aparente de ocultar o mediante maniobras evasivas, tender a la Administración al error.
3. No existió una conducta dolosa del contribuyente, porque la Administración no probó la existencia de este elemento esencial para la configuración de la defraudación. En efecto, como nuestra Constitución Nacional lo consagra, se presume la inocencia de los encausados hasta que se prueba lo contrario. Esto, aplicado al ámbito tributario, y más al de la aplicación de sanciones, implica que hasta tanto la Administración Tributaria no demuestre fehacientemente el ánimo doloso del contribuyente, de ninguna manera se puede presumir que las actuaciones del contribuyente cuenten con este elemento volitivo. De lo contrario, estaríamos volviendo al sistema medieval inquisitivo, en el que es el encausado el que debe probar su inocencia, contrario a lo establecido en la Constitución Nacional.
En conclusión, por los argumentos expuestos considero que la presente demanda debe prosperar y en consecuencia revocar los actos administrativos impugnados, Resolución N° 57 de fecha 11 de Agosto de 2015, y su denegatoria Ficta, dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación dependiente del Ministerio de Hacienda. En cuanto a las COSTAS, por aplicación de la teoría del riesgo objetivo, las mismas deberán ser soportadas por la perdidosa. ES MI VOTO.
A SU TURNO EL MIEMBRO GREGORIO RAMON ROLANDO OJEDA, manifiesta: Cumplo en manifestar mi voto en disidencia con el ilustre colega preopinante en estos autos, fundado en lo siguiente:
La Sub-Secretaria de Estado de Tributación del Ministerio de Hacienda (SET) dictó la Resolución N° 57 del 11 de Agosto de 2015, por la cual DETRMINO las obligaciones tributarias de la firma PARANA FUNCIONAL SACTI con RUC 80008036-6, CALIFICÓ la conducta del contribuyente como DEFRAUDACIÓN de acuerdo al Art. 172 de la Ley N° 125/91, y SANCIONÓ al mismo con la aplicación de una MULTA equivalente al 100% sobre el tributo dejado de ingresar, y la MULTA por contravención de acuerdo al Art. 176 de la citada Ley, y DISPUSO la percepción de la suma de Gs. 8.548.650.441 (Ocho mil quinientos cuarenta y ocho millones seiscientos cincuenta mil cuatrocientos cuarenta y un guaraníes), en concepto del IVA GENERAL y del IRACIS mas la mora y los intereses que deberán ser calculados sobre los tributos determinados, conforme el Art. 171 de la Ley N° 125/91, y las sanciones por multa por defraudación y por contravención.
La citada determinación tributaria es la consecuencia de la fiscalización tributaria dispuesta mediante la Orden de fiscalización Puntual N° 65000000661 del 25 de abril de 2011, cuyo Informe Final obra en el Expediente N° 20113004894 del Sumario Administrativo caratulado “DEPARTAMENTO DE CONTROL DE INCONSISTENCIAS (DGGC) C/PARANA FUNCIONAL S.A DE COMERCIO TRANSPORTE INTERNACIONAL S/ INFORME FINAL DE AUDITORÍA N° 6700000619 DEL 24/04/2011, REFERENTE A VERIFICACIÓN DEL IVA DE LOS PERIODOS FISCALES ENERO A DICIEMBRE DE 2008, 2009 Y 2010, Y DEL IRACIS 2008,2009 Y 2010.
En las citadas actuaciones de la Administración Tributaria (Fiscalización Puntual, Informe Final de Auditoria y Sumario Administrativo), a mi criterio, se han probado suficientemente la ilicitud tributaria de los hechos de presunción de defraudación, defraudación y contravención prevista en la normativa tributaria conforme a los hechos denunciados, habida cuenta que el actor pese a su activa participación tanto en la fiscalización como en el ejercicio de su defensa en todo el procesado del SUMARIO ADMINISTRATIVO no pudo desvirtuar los cargos de:
INEXISTENCIA DE TRANSACCIONES COMERCIALES (pese a la presentación de declaraciones en los formularios del IVA e IRACIS) por la negación de las transacciones por los propios proveedores (expedientes N° 20113011038 y N° 20113011845 del 27/04/2011).
Haber asentado contablemente los comprobantes de ventas al contado como si fueran operaciones de compras a crédito en la cuenta “Obligaciones a Pagar”, comprobado por los auditores según la registración contable del actor correspondiente a sus proveedores IPC S.A y TRANSCARRETERA S.R.L.
Que en realidad las ventas al actor por los proveedores citados no existieron (solo fueron documentados), ya que verificado los proveedores por la SET, fue probado que los proveedores de estos (Rosa Juliana Ruiz, Carol Shop SRL y Top Cell S.A) negaron haber realizado operaciones de ventas a la firma IPC S.A.
Que el actor durante todo el proceso sumario no pudo demostrar la veracidad de las operaciones consignadas en las facturas, ya que no cuenta con documentación alguna que RESPALDE EL PAGO DE LAS SUPUESTAS OBLIGACIONES, NI PUDO ACLARAR LA FORMA Y MEDIO CON QUE ESTOS SE REALIZARON, POR LO QUE TAMPOCO PUDO DEMOSTRAR QUE HAYA EXISTIDO UNA EROGACIÓN.
Que el representante del supuesto proveedor - TRANSCARRETERA S.R.L. negó haber realizado ventas a PARANA FUNCIONAL SACTI, afirmando que no solicitó ni autorizó la impresión de facturas por no operar comercialmente desde hacía cuatro años.
La constatación por la SET de que de acuerdo al Acta de Constitución de la sociedad Transcarretera SRL, este declaró como actividad regular y no regular de carga por carretera, en tanto que los comprobantes presentados por PARANA FUNCIONAL se refieren a mercaderías tales como artículos para ejercicios físicos, juguetes, espejos cepillos, relojes, cubiertos y otros.
Por último la actora tampoco pudo justificar la procedencia de la supuesta caducidad argüida por la misma en el proceso administrativo, ya que por el principio de irretroactividad de la Ley no se puede aplicar una legislación posterior (Ley N° 4679/12) al sumario administrativo, ya que dicha normativa al tiempo del inicio del sumario no existía aún.
Todos estos hechos fueron denunciados por la fiscalización que la SET practicó en tiempo y debida forma, así como los mismos fueron corroborados en el SUMARIO ADMINISTRATIVO en que tuvo activa participación el actor, corroborándose la veracidad de los hechos sin que los argumentos de las pericias ofrecidas por el actor, así como la documentación presentada con posterioridad no lograron enervar y mucho menos diluir la solvencia de los cargos que en resumen sintetizan la intención del actor de hacer valer ante la Administración Tributaria formas manifiestamente inidóneas a la realidad de los hechos, declarando créditos fiscales, costos y gastos con respaldo de comprobantes de compras pretendiendo respaldar operaciones comerciales inexistentes, con la finalidad de disminuir, el impuesto en abierta intención de perjudicar al fisco, configurándose la intención de defraudar la defraudación propiamente prevista en los artículos 172 y 173 de la Ley Tributaria.
Asimismo en el contexto de los hechos de las ilicitudes tributarias señaladas que desembocan necesariamente en las conclusión de que las operaciones comerciales denunciadas solo existieron en los papeles y no en la realidad, queda fundada y reforzada en la Ley Tributaria que sostiene el “PRINCIPIO DE LA REALIDAD ECONÓMICA”, según el cual se atribuye a las situaciones acontecidas una significación del hecho generador acorde con la realidad (Art. 247), por cuanto en el caso de autos si bien existieron documentaciones, las operaciones económicas reflejadas en ellos, no fueron reales ni existieron, ya que el actor no pudo demostrar razonablemente en autos la veracidad de la operaciones que se consignaron en las facturas cuestionadas por la Administración, lo cual demuestra la contradicción manifiesta entre los libros contables, la documentación y la información registrada en las DD.JJ que en definitiva contienen datos falseados, no auténticos que se pretendió hacer valer ante la administración Tributaria con la finalidad de la disminución del cuantum del impuesto.
En consecuencia y por los fundamentos precedentemente expresados, soy de criterio de que la presente demanda contencioso administrativa debe ser RECHAZADA no haciéndose lugar a la misma, y confirmarse el acto administrativo impugnado. Las costas deben imponerse a la parte perdidosa - el actor - de conformidad con el Artículo 192 del CPC. ES MI VOTO.
A SU TURNO LA SRA. MIEMBRO MARÍA CELESTE JARA TALAVERA, manifiesta que: Se adhiere al voto del Miembro Arsenio Coronel Benítez, por los mismos fundamentos.
Con lo que se dio por terminado el acto previa lectura y ratificación del mismo firman los Excmos. Miembros del Tribunal de Cuentas Segunda Sala, por ante mí, el Secretario Autorizante, quedando acordada la Sentencia que inmediatamente sigue:
VISTO: El mérito que ofrece el Acuerdo y Sentencia y sus fundamentos.
EL TRIBUNAL DE CUENTAS SEGUNDA SALA
RESUELVE:
1. HACER LUGAR a la presente demanda CONTENCIOSO ADMINISTRATIVA, deducida por la Abogada María Asunción Fleitas Rojas en representación de la firma PARANA FUNCIONAL S.A.C.T.I., contra las Resoluciones N° 57 de fecha 11 de Agosto de 2015, y su denegatoria Ficta, dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación dependiente del Ministerio de Hacienda; en consecuencia;
2. REVOCAR, las Resoluciones N° 57 de fecha 11 de Agosto de 2015, y su denegatoria Ficta, dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación dependiente del Ministerio de Hacienda.
3. IMPONER LAS COSTAS a la perdidosa.
4. ANOTAR, registrar, notificar y remitir copia a la Excma. Corte Suprema de Justicia.
Ma. Celeste Jara T. Miembro
Arsenio Coronel B. Miembro
G. Ramón Rolando Ojeda. Miembro
Ante mí:
Abog. Diego Mayor Gamell. Actuario