Compra-Venta de inmuebles

La venta de inmuebles puede estar afectada por uno o de los siguientes impuestos:

Para analizar el tratamiento tributario de la venta de inmuebles separamos en tres grupos:

2. Venta de inmuebles como hecho generador de acuerdo al Art. 2 inciso a) de la Ley 125/91

De acuerdo a la Ley 125/91 “Artículo 2.- Hecho generador. Estarán gravadas las rentas que provengan de la realización de actividades comerciales, industriales o de servicios que no sean de carácter personal.

Se considerarán comprendidas: a) Las rentas provenientes de la compra-venta de inmuebles cuando la actividad se realice en forma habitual, de acuerdo con lo que establezca la reglamentación. …”

“Renta Bruta. Constituirá renta bruta la diferencia entre el ingreso total proveniente de las operaciones comerciales, industriales o de servicios y el costo de las mismas.

Cuando las operaciones impliquen enajenación de bienes, la renta estará dada por el total de ventas netas menos el costo de adquisición o de producción o, en su caso, el valor a la fecha de ingreso al patrimonio o el valor del último inventario”.

Es decir, en los casos que no se tributa por el sistema presunto, la renta bruta de una operación de compra venta de un inmueble es:

En el caso que se hubiere realizado la revaluación extraordinaria del activo, monto por el cual se pagará IRACIS, se tomará el valor del último inventario.

Ahora bien, la venta del inmueble incluye también las construcciones, que sí son sometidas al tratamiento de depreciación.

Por ello, una recomendación seria discriminar en las operaciones de compra venta de inmuebles el valor de las construcciones del valor del terreno. De esta manera, se podrá utilizar como gasto deducible el porcentaje que corresponde a la depreciación de las construcciones.

“Valor de Costo de Inmueble. El costo de los inmuebles del activo fijo es el que resulte de la escritura de adquisición más los gastos inherentes a dicha operación debidamente documentados.

Asimismo se adicionará el costo de incorporaciones posteriores excluyendo los gastos de financiación y las diferencias de cambio.

Cuando no sea posible determinar dicho costo por haberse adquirido el bien a título gratuito o por carecer de la documentación correspondiente, se tomará el que establezca el contribuyente, quien deberá discriminar el valor de las construcciones de la tierra.

El Decreto 6359/04 Art. 53 dice: “Construcciones o mejoras. El concepto de mejoras se integrará también con los pavimentos, veredas, cercas y caminos de accesos.

Cuando en la adquisición de un inmueble no estén individualizados el precio de las construcciones y el de la tierra, se considerará que el valor de las mejoras guarda con respecto al precio total la misma relación que estos elementos tienen en la valuación fiscal establecida para el tributo inmobiliario vigente a la fecha de la adquisición.

En los inmuebles rurales, el valor de las mejoras que no haya sido individualizado deberá ser estimado por el contribuyente”.

Para aplicar este artículo reglamentario puede utilizarse los porcentajes establecidos por la Municipalidad para el pago del Impuesto Inmobiliario, en caso de inmuebles urbanos.

6. Criterio de habitualidad para el pago del IRACIS por la venta de inmuebles

Para determinar si el que vende el inmueble (enajenante) es contribuyente del IRACIS, o tiene que inscribirse como tal, debemos conocer el denominado “criterio de habitualidad”, adoptado por la Ley Nº 125/91 modificada por la Ley Nº 2421/04, para el caso de la compra venta de inmuebles

El criterio de habitualidad para la aplicación del IRACIS depende del hecho de que el enajenante sea persona física o jurídica. Para el IVA se aplica otro criterio de habitualidad, que será mencionado posteriormente.

6.1. Criterio de habitualidad por la venta de inmuebles realizada por personas físicas

Para las personas físicas, el criterio de habitualidad está definido en el Art. 5 del Decreto 6359/05 en los siguientes términos:

“Art. 5° Habitualidad. Se considera que existe habitualidad en la compraventa de inmuebles, cuando el número de ventas en el ejercicio fiscal sea superior a 2 (dos) o cuando este tipo de operaciones constituyan el giro del negocio.

La presente disposición comprende la enajenación o promesa de venta de inmuebles, con o sin construcciones, así como de unidades integrantes de inmuebles amparados en el régimen legal de propiedad horizontal”.

Como se puede apreciar, para las personas físicas, condominios o sucesiones indivisas, se considera que existe “habitualidad” en la compraventa de inmuebles, cuando se realizan más de 2 (dos) ventas en el ejercicio fiscal, esto es dos o más ventas desde el 1 de enero hasta el 31 de diciembre, o cuando este tipo de operaciones constituya el giro del negocio, por ejemplo inmobiliaria.

La reglamentación sobre el tema dispone que se encuentren comprendidas las enajenaciones o promesas de venta de inmuebles, con o sin construcciones, así como de unidades integrantes de inmuebles amparados en el régimen legal de propiedad horizontal que son aquellas que pueden estar asentadas en una misma finca o cuenta catastral, pero que están divididas, como por ejemplo los edificios que se venden por pisos o los duplex.

Es decir, para la cuantificación del número de ventas se debe tener en cuenta la transferencia de terrenos, de casas, de departamentos, de duplex, de cocheras, etc.

Estas disposiciones también se aplican para la venta de estancias, campos y otros inmuebles rurales.

La última parte de la reglamentación excluye del criterio de habitualidad a la venta de inmuebles consignado en el activo de la empresa. Aparentemente estarían gravadas por el IRACIS si el inmueble se encuentra dentro del activo de la unipersonal, independientemente del número de transferencia.

Sin embargo, las consultas vinculantes del IMAGRO, determinan que no basta que el inmueble rural figure en el activo de la empresa, sino también se exige el criterio de habitualidad, es decir que se vendan dos inmuebles al año para que paguen IRACIS.

Para las sociedades comerciales no rige el criterio de habitualidad y todas las ventas de inmuebles que realizan las mismas se encuentran gravadas por IRACIS.

Al respecto el Decreto Nº 6359/05. Art. 4 establece que para los efectos del inciso a) del Art. 2 de la Ley, las sociedades comerciales, con o sin personería jurídica, computarán la renta proveniente de la compraventa de inmuebles, sea ésta realizada o no en forma habitual.

Esto tiene su fundamento en el criterio de renta adoptado por nuestra legislación y por el cual, cualquier incremento del patrimonio está gravado con IRACIS.

Si una persona física, condominio o sucesiones indivisas, vende dos inmuebles en el año, por estas dos ventas no pagará Renta Empresarial (IRACIS o IRPC).

A partir de la tercera venta, las reglas de la Renta Empresarial, consideran que el vendedor se dedica “habitualmente” a la compraventa de inmuebles y debe tributar como si fuera una “empresa unipersonal”.

A los efectos de cuantificar el número de transferencias realizadas en un año, la Administración Tributaria interpreta que dicho número se determina por las cantidades de cuentas corrientes catastrales transferidas y no por el número de inmuebles, salvo el caso que se vendan varios inmuebles en un mismo acto a un mismo comprador.

Es decir, la cuantificación de las ventas no se debe realizar por el número de operaciones, sino por el número de cuentas corrientes catastrales transferidas en un año. No obstante, esta postura es discutible y se encuentra en parte aclarada por la Resolución N° 1346/05 que determina que cuando se venden varios inmuebles en un mismo acto y a un mismo comprador, se considera una sola enajenación.

Mediante una resolución se ha determinado que cuando se venden varios inmuebles en un mismo acto y a un mismo comprador, se considera una sola enajenación.

Al respecto la Resolución Nº 1346/05, Art. 24° expresa: “Enajenación de Inmueble. Aclarase que la enajenación de 2 (dos) o más inmuebles realizada por una persona física en una sola operación de venta y a un mismo comprador, se considerará ocasional y por tanto sujeta al Impuesto a la Renta del Servicio de Carácter Personal. En cambio, en los casos que el giro del negocio del vendedor sea la compra-venta de inmuebles o si los inmuebles están dentro del activo de la empresa unipersonal, las operaciones de transacción de estos bienes estarán gravadas por el Impuesto a las Rentas de Actividades Comerciales, Industriales y de Servicios”.

La operación de venta de inmuebles debe abonar además el IVA, que será especificado posteriormente.

Tal como se ha indicado anteriormente, el caso de las sociedades que venden inmuebles es muy diferente al de las personas físicas, porque si una S.A., S.R.L. u otro tipo de sociedad vende un inmueble en el año, lo mismo paga IRACIS.

Por disposición del Art. 4° del Decreto Nº 6359/05: “Las sociedades comerciales, con o sin personería jurídica, computarán la renta proveniente de la compraventa de inmuebles, sea ésta realizada o no en forma habitual.”

En resumen: Las sociedades en general abonarán IRACIS a partir de la primera enajenación de inmuebles que realicen, sea o no su actividad habitual.

Las personas físicas propietarias de inmuebles transferidos por el sistema de loteo, pueden pagar el IRACIS y el IVA que corresponde a dichas transferencias mediante el “Régimen de Retenciones”, en caso de que contraten a una empresa loteadora o inmobiliaria.

En este caso, la empresa loteadora deberá actuar como Agente de Retención del IRACIS y del IVA al recibir los importes que cobren a los adquirentes de los lotes.

La retención del IRACIS se realiza aplicando el 4,5% (cuatro punto cinco por ciento) sobre el total del importe de la venta del inmueble. Este monto constituye el pago del impuesto que realiza el propietario con carácter de pago único y definitivo del IRACIS.

Al respecto el Art. 98º del Decreto Nº 6359/05 expresa: “Retenciones a Personas Físicas y Asimilables que Enajenan Inmuebles por el Sistema de Loteo. Las empresas loteadoras e intermediarios en la venta de bienes inmuebles loteados, cuyos propietarios sean personas físicas y condominios, deberán actuar como agentes de retención del Impuesto en el momento de recibir los importes que cobren a los adquirentes.

La indicada retención deberá realizarse aplicando el 4,5% (cuatro punto cinco por ciento) sobre el total del monto cobrado. El monto así determinado constituirá pago con carácter único y definitivo del Impuesto.

Los agentes de retención mencionados deberán entregar en todos los casos a los propietarios vendedores de los bienes inmuebles el comprobante de retención.”

Además, la operación se encuentra gravada con IVA, debiendo aplicarse la tasa del 1,5%.

Cuando corresponde retener IRACIS e IVA, una de las interpretaciones dispone que primero se retiene el IVA y sobre el monto resultante excluida la retención se procede a retener el IRACIS., de manera a no retener “Impuesto contra Impuesto”.

Sin embargo, esta postura, aparentemente no es aceptada por la SET y decimos “aparentemente” porque no existen consultas vinculantes que dispongan tal criterio, por lo cual la mayoría de las empresas toman los porcentajes en forma independiente, tal como se mostrará en el ejemplo.

Como se analizará posteriormente al estar incluido el IVA en el precio, la retención del IVA puede realizarse aplicando el 1,42857% directo sobre el monto total de la venta, sin embargo, en la práctica la retención se realiza aplicando la tasa del 1,5%.

Los agentes de retención deberán entregar en todos los casos a los propietarios vendedores de los bienes inmuebles el comprobante de retención.

Estos montos deben ser ingresados por los agentes de retención en los nuevos formularios:

Veamos un ejemplo tomando una postura no contingente que implica: Aplicar las retenciones de IVA e IRACIS en forma independiente y sobre los porcentajes directos.

Juan Pérez a través de “La Loteadora S. Inmobiliaria” vende diez lotes a diferentes personas. El precio total de cada lote es de G. 10.000.000 y se pagarán en 10 cuotas. Por tanto, La Loteadora entregará a Juan Pérez la suma mensual de G 10.000.000 en caso que los diez compradores abonen su cuota.

Retención del IVA: Tasa del 1,5% directo sobre el monto de venta = G 150 .000

Retención de Renta: Tasa del 4,5% directo sobre el monto de venta = G 450.000

La Loteadora ingresa en el Formulario 109 la retención de IRACIS = G 450.000 y en el Formulario 122 la retención de IVA = G 150.000.

Le entrega a Juan Pérez, la suma de G. 9.400.000 en concepto de importe correspondiente a las ventas de inmuebles y un comprobante de retención por la suma de G 600.000.

Juan Pérez debe guardar por el plazo de 5 años dicho comprobante de retención porque esa es la prueba de que el mismo pagó el IVA y la RENTA sobre dicha venta. Al pagar IRACIS ya no paga Renta Personal.

Se considera que un inmueble ha sido vendido a plazo cuando el tiempo para el pago total del precio es superior a 12 (doce) meses. Es decir, el precio total se pagará en más de 12 cuotas mensuales.

En este caso tiene un tratamiento tributario diferente tanto en materia de IVA como de Renta.

Para liquidar el IRACIS, siempre que no se pague por el régimen de retenciones, primeramente se tiene que determinar “la renta bruta”. Al respecto, las reglamentaciones disponen que para la transferencia de inmuebles la renta bruta se determine por la diferencia entre el precio de venta y el valor fiscal del inmueble. Sobre este porcentaje se aplicará la tasa del IRACIS.

El Decreto Nº 6359/06, Art. 15º dispone: “Utilidad por venta de inmuebles a plazo. En la actividad de compraventa de inmuebles, se considerará venta de inmuebles a plazo aquella cuyo término para el pago sea superior a 12 (doce) meses.

La renta bruta se determinará por diferencia entre el precio de venta y el valor fiscal del inmueble. El porcentaje que surja de relacionar dicho beneficio con el precio de venta total, se aplicará sobre el monto de los pagos contratados y vencidos de cada ejercicio, determinándose así la renta a computar en el mismo. Se incluirán en el precio de venta los intereses de financiación y los ajustes de precio que se hubieran convenido”.

Por ejemplo: El precio de venta de un inmueble más los intereses y recargos es G. 120.000. Su valor fiscal es de Gs. 90.000. De la diferencia resulta una renta bruta de G. 30.000 equivalente al 25% de la venta. Este porcentaje se aplicará a las cuotas para determinar la renta mensual y el cálculo del IRACIS.

Si una sociedad extranjera sin representante legal en el país, vende un inmueble que posee dentro de la República del Paraguay, debe abonar IRACIS e IVA, de acuerdo al “principio de territorialidad”.

Para tal efecto, la reglamentación dispone que se pague en forma presunta. Se presume que obtiene una ganancia del 30% sobre el monto de la operación. Esta presunción no admite prueba en contrario.

Sobre dicha ganancia, se debe aplicar la tasa del impuesto que, para los no domiciliados en el país, fue del 10,5% directo durante el año 2005. A partir del 2006, la tasa se reduce al 9% directo sobre el monto de transferencia del inmueble.

La persona que realice la enajenación en nombre de la sociedad extranjera, actúa como representante legal y es el responsable por el pago del impuesto. Esta persona tiene la obligación de ingresar dicho pago a la SET. Esto lo hará en el Formulario 90.

En este caso el Escribano Público que intervenga en la transferencia tiene la obligación de asegurarse que el representante haya pagado el IRACIS que corresponde a dicha venta.

Otra opción que tiene este representante es acordar con el Escribano Público que realizará la transferencia del inmueble, que cuando el mismo retenga el importe en concepto de IVA, también le realice la retención de Renta.

Estas disposiciones se encuentran en el Decreto 6359/05 Artículo-95º “ Enajenación de Bienes Inmuebles por Sociedades Extranjeras sin Representación Legal en el País. En las operaciones de enajenación de bienes inmuebles en que el enajenante es una persona jurídica extranjera sin personería jurídica ni representante legal en el país, se presume una renta neta gravable equivalente al 30% (treinta por ciento) del monto de la operación

Sobre el monto así determinado se aplicará la suma de las tasas previstas en los numerales 1), 2) y 3) del Art. 20º de la Ley; aclarándose que el citado numeral 2) es aplicable a partir del 1º de Enero de 2006.

Lo abonado en aplicación del presente artículo constituirá pago con carácter único y definitivo del Impuesto a la Renta.

La retención, presentación de la declaración jurada y pago del Impuesto se sujetará a lo que establezca la Administración Tributaria, siendo responsable por el pago del Impuesto la persona que realice la enajenación en nombre o a cargo de la sociedad extranjera propietaria del bien inmueble.

En estos casos, el Escribano Público interviniente en la operación, bajo responsabilidad personal, deberá dejar asentado en la Escritura Pública de transferencia los siguientes datos: Nº de Orden del formulario, base imponible, el monto del Impuesto liquidado, como también el lugar y fecha de realización del pago, según conste en el sello o registro de la caja receptora.”

Es importante aclarar que la última opción expuesta es solamente por motivos de conveniencia y agilización de trámites. Bajo ningún concepto el Escribano Público está obligado a retener IRACIS a estas sociedades, sino a actuar como contralor.

No obstante, esta operación también está gravada con IVA y allí rige la obligación del Escribano Público de actuar como Agente de Retención.

Complementando dicha información pasamos a determinar el tratamiento tributario de la venta de los inmuebles rurales.

Todas las ventas de inmuebles están gravadas con IVA a la tasa del 1,5% o el monto efectivo de 1,42857% (tema que será explicado posteriormente.

La diferencia aquí radica en lo siguiente ¿Pagan IRACIS o Renta Personal cuándo esté vigente este impuesto?

En ese caso rige el mismo criterio de habitualidad que para cualquier tipo de inmueble, es decir: Por las dos primeras ventas, se paga Renta Personal, si ya se es contribuyente y rige este impuesto o se suma para el Rango Incidido de Renta Personal, si aún no es contribuyente. A partir de la tercera venta se debe pagar IRACIS.

Si la compra venta de inmuebles rurales es realizada por sociedades que realizan exclusivamente actividades agropecuarias, éstas tributan independientemente al número de transferencias realizadas, de acuerdo al procedimiento especial del Artículo 13º de la Resolución Nº 449/05, segunda parte, que taxativamente expresa:

“Cuando las citadas sociedades obtengan ocasionalmente ingresos gravados por aquel impuesto, determinarán su renta neta aplicando el 30% (treinta por ciento) sobre el monto de los ingresos brutos devengados, salvo que determinen el impuesto por el régimen contable, en cuyo caso podrán optar por el procedimiento previsto en el Art. 7° Inc. a) de la norma legal de referencia, debiendo acreditar ante la Administración el resultado obtenido. Igual tratamiento aplicarán las demás personas.

En cualquiera de los casos el pago del impuesto correspondiente se efectuará por medio del Formulario N° 828 “Comprobante de Pago”, la presentación y pago del impuesto se deberá efectivizar dentro de los 60 (sesenta) días hábiles siguientes al mencionado acto”. Actualmente el Formulario es el 90.

Es decir, en este caso, las sociedades agropecuarias que estén exclusivamente inscriptas en el IMAGRO, si venden un inmueble, deben pagar, dentro del plazo de 60 días posteriores a la transferencia el Impuesto a la Renta de las Actividades Comerciales, Industriales y de Servicios (IRACIS). Si lo hacen por el sistema presunto, pagarán el 4, 35% + el IVA.

12.3. Base imponible en la venta de inmuebles para personas físicas y sociedades

La base imponible para el pago del Impuesto a la Renta de las Actividades Comerciales, Industriales y de Servicios por la transferencia de inmuebles rurales, varía de acuerdo al procedimiento adoptado.

Si se lo determina en forma presunta, la base imponible lo constituye el precio de transferencia del inmueble, sobre el cual se aplica el porcentaje presunto de rentabilidad (30%) y posteriormente la tasa de la renta empresarial. El precio de transferencia no podrá ser menor al valor fiscal del inmueble.

A modo de ejemplo, si la transferencia del inmueble se realiza este año 2006, se aplica la tasa directa del 4,35% sobre el precio total de venta.

En los casos de que el contribuyente lleve contabilidad y decida abonar el impuesto de acuerdo a lo dispuesto en el Artículo 7º de la Ley Nº 125/91 Capítulo I, la renta neta se determinará por la diferencia entre el precio de venta y el valor de costo o costo revaluado del bien, menos las amortizaciones o depreciaciones.

12.4. Los Escribanos Públicos como Agentes de Retención en la venta de inmuebles rurales

Para el caso de venta de inmuebles rurales, siempre y cuando los contribuyentes se hallen exclusivamente inscriptos en IMAGRO, el Escribano Público debe actuar como agente de retención del IVA.

La tasa de retención es del 1,5 % directo sobre el precio de venta (salvo el criterio que será expuesto posteriormente.

Por ejemplo, y siguiendo con el caso anterior, si el precio de venta del inmueble es de G. 200.000.000, corresponde retener en concepto de IVA la suma de G. 3.000.000.

A partir del 1 de enero de 2006, en todos los casos, la venta de inmuebles está alcanzada por el Impuesto al Valor Agregado, independientemente de que la persona vendedora sea o no contribuyente del IVA o del número de transferencias.

Para la aplicación de IVA en la venta de inmuebles, no rige el criterio de habitualidad. Esto significa que “siempre” se paga IVA, independientemente al número de ventas realizadas en el año.

Las personas físicas, condominios o sucesiones indivisas no inscriptas como contribuyentes de IVA o de IRACIS y aquellos inscriptos exclusivamente como contribuyentes del IMAGRO, pueden cumplir con la obligación a través de la figura del Agente de Retención que en este caso lo asumirá el Escribano Público, salvo que la venta se efectué con intervención de una inmobiliaria, loteadora o intermediaria en la venta de inmuebles y ésta le practique la retención.

Este es el único caso en que la ley presume que el valor agregado por la venta del inmueble es el 30% del precio real de venta y sobre dicho monto se le aplica la tasa del 5%, lo que representa un monto directo de 1,5. Pero, en realidad no es un “monto directo”, tal como será demostrado en el cálculo que realizaremos posteriormente.

Los escribanos, las inmobiliarias o las loteadoras, deben retener el 100% del IVA correspondiente y entregar el comprobante de retención. (Art. 82º de la Ley Nº 125/91).

Artículo 82º.- Base Imponible. En las operaciones a título oneroso, la base imponible la constituye el precio neto devengado correspondiente a la entrega de los bienes o la prestación de servicio. Dicho precio se integrará con todos los importes cargados al comprador ya sea que se facturen concomitantemente o en forma separada.

Existen dos posturas o interpretaciones referentes a la metodología de cálculo del IVA a ser retenido. En el siguiente ejemplo práctico presentamos el criterio del Lic. Enrique Ramírez (actualmente Director de Grandes Contribuyentes) y la Lic. Gladys Lugo.

El Escribano Público que realice la escritura de transferencia de un inmueble por parte de personas físicas, sucesiones indivisas y condominios no inscriptas en el IVA o que sean exclusivamente contribuyentes del IMAGRO, deberá actuar como agente de retención, siempre y cuando dicha venta no sea realizada a través de empresas loteadoras, puesto que en este caso corresponde efectuar la retención a tales empresas.

Los agentes de retención mencionados deberán entregar en todos los casos a los propietarios vendedores de los bienes inmuebles, el comprobante de retención.

“No contribuyentes del Impuesto. En las enajenaciones de bienes inmuebles por parte de personas físicas, sucesiones indivisas y condominios que no se hallen inscriptos por otros hechos generadores del impuesto, así como quienes sean exclusivamente contribuyentes del IMAGRO, el Escribano Público interviniente en dicho acto deberá actuar como Agente de Retención del Impuesto, siempre y cuando dicha enajenación no sea realizada a través de empresas loteadoras, en cuyo caso éstas serán las obligadas a practicar dicha retención.

La retención se realizará sobre el 100% (cien por ciento) del Impuesto Liquidado, que se determinará aplicando la tasa impositiva sobre el 30% (treinta por ciento) del precio de venta del inmueble transferido.

En estos casos, los Escribanos Públicos y las empresas loteadoras, según corresponda estarán sujetos a las Obligaciones y Disposiciones Generales establecidas en el Decreto y el Artículo 54º de la presente Resolución”.

En líneas generales los casos que no corresponde al Escribano Público realizar la retención se vinculan con una de estas situaciones:

En estos casos, se recomienda al Escribano Público que se asegure que el contribuyente ha facturado la operación con IVA o que otra persona le ha efectuado la retención del IVA, mediante la exhibición del correspondiente “Comprobante de Venta” y/o el “Comprobante de Retención”.

Es decir, el comprobante de retención debe ser entregado al “vendedor”, puesto que el IVA se encuentra incluido en el precio. En este caso, el monto que se consignará en el comprobante de retención será de G 1.428.570.

En caso que el comprador desee, puede pedir una copia del comprobante de retención y utilizarlo como “crédito fiscal”, en los casos que corresponda. Esto se encuentra dispuesto en la Resolución Nº 915/06, Art. 1º.

Art. 1°.- Crédito Fiscal. Comprobantes de retención por adquisición de inmuebles. Los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado podrán utilizar como documentación respaldatoria de su Crédito Fiscal por la adquisición de inmuebles, el comprobante de la retención del impuesto practicada por el Escribano Público de acuerdo a lo dispuesto en el Art. 7º de la Resolución Nº 1421/05, cuando dicha adquisición esté directa o indirectamente vinculada a su actividad gravada.

16.2. Responsabilidad directa de los agentes de retención en caso de no ingreso del IVA

Los agentes de retención son responsables directos de realizar la retención e ingresar el monto al fisco. De no hacerlo, responderán personalmente por el pago del impuesto no realizado. Responden incluso con sus propios bienes.

La persona a quien se ha realizado la retención debe contar con el comprobante de retención y con ello demostrará que ha pagado su obligación.

Si una persona física contribuyente del IVA vende un inmueble, tiene la obligación de registrar dicha operación en su factura, aún cuando solamente sea contribuyente por ejercicios profesionales o servicios personales. El mismo debe declarar el IVA en el Formulario 120. No debe firmar una autofactura porque este es un documento para “no contribuyentes”.

ATENCIÓN: Si una persona física es contribuyente de IVA por el ejercicio de la profesión, arte u oficio y vende un inmueble, debe utilizar su factura para registrar dicha venta e ingresar el IVA conjuntamente con los demás ingresos.

En este caso, el Escribano no debe realizar la retención, pero sí solicitar al vendedor que acredite que es contribuyente de IVA o que ha emitido la correspondiente factura, para de esta manera deslindar su responsabilidad como agente de retención.

18. Venta de inmuebles en condominio por parte de un contribuyente y un no contribuyente

En ese caso, la venta pertenece el 50% a cada condominio, por ello el que está inscripto debe facturar de la manera que se ha indicado anteriormente el importe correspondiente a su participación en el condominio.

El escribano interviniente realizará la retención correspondiente a la parte del vendedor no inscripto, quien debe firmar la correspondiente autofactura, en caso que el comprador le exija.

Al no haber perjuicio fiscal, esta postura también puede considerase correcta, desde la óptica del fisco.

Igualmente, el comprador del inmueble que ha utilizado el IVA de la compra del inmueble está en su derecho y no ha cometido ninguna infracción.

De acuerdo a las nuevas disposiciones el IVA se encuentra “incluido en el precio”.

Es obligación del vendedor incluir el mismo en el precio de venta desde el momento que presenta el precio de venta del inmueble.

Por ejemplo si se ofrece el inmueble a G. 100.000.000, se considera que de dicho importe el 1,5% es el IVA incluido y a Ud le quedará la suma de G. 98.500.000.

Por eso, el vendedor debe incluir el importe del IVA en el precio de venta. Si se desea recibir G. 100.000.000, debe vender el inmueble en G. 101.500.000.

Se debe tener en cuenta que el hecho generador de la obligación tributaria, de conformidad con el Artículo 77 es la enajenación de bienes, específicamente la venta de inmuebles.

Por ello, en principio y por regla general, la carga del IVA corresponde asumir al vendedor propietario o enajenante del inmueble y por ello la retención del IVA que realiza el Escribano debe ser realizada al vendedor o enajenante del inmueble.

Puede suceder que entre las partes: vendedor y comprador, hayan pactado que quien se va a hacer cargo del pago del tributo es este último y no el vendedor, es decir, el precio de la transferencia es libre de todo impuesto.

Solamente en estos casos: acuerdo de partes, corresponderá al comprador asumir la carga del IVA y es a éste a quien se debe realizar la retención, expidiendo el “Comprobante de Retención” a nombre del mismo. Si no hay acuerdo de partes, corresponde efectuar la retención al vendedor propietario del inmueble.

Las partes son libres de pactar las condiciones de la compraventa, siempre que se encuentren dentro de los parámetros legales establecidos en el Código Civil. Tributariamente las partes también puede trasladar la carga del impuesto.

20. Forma de calcular el precio de venta a los efectos de no absorber el IVA

Al respecto, el Lic. Francisco Sánchez info@taxbase.com.py, nos ha facilitado la siguiente fórmula para calcular a qué precio debe ofrecer en venta el inmueble, a fin de recibir la suma de G. 100.000.000.

21. Venta de inmuebles realizados antes de la vigencia de las nuevas obligaciones del IVA

Si la venta a plazo fue realizada antes del 1 de enero del 2006, fecha a partir de la cual rigen las nuevas disposiciones del IVA, pero todavía no se efectuó la escritura pública de transferencia de inmuebles para poder estar exonerado de pagar el IVA se debe estar a lo dispuesto en la Resolución 452/06, Art. 3º que expresa:

“Los contratos de enajenación de bienes inmuebles a plazo, perfeccionados con la entrega del bien o su puesta a disposición del adquirente antes del 1 de enero de 2006, mantienen su exoneración del Impuesto al Valor Agregado; por consiguiente, los pagos parciales correspondientes o realizados aún después de dicha fecha no estarán sujetos a imposición por el citado Impuesto.

A través de esta nueva disposición se aclara que lo relevante es la posesión del inmueble, independientemente del momento en que se realice la transferencia.

Todos aquellos inmuebles que hayan sido enajenados hasta el 31 de diciembre de 2005, y sobre los cuales se haya ejercido la posesión (sea a través de un contrato privado, de la entrega del bien, del uso, o la habitación), aunque hayan sido vendidos a plazos siguen estando exonerados del IVA.

Esto también se encuentra dispuesto en el Artículo 35 del Decreto 6806/05, que reglamenta el Impuesto al Valor Agregado, establece lo siguiente:

“Decreto 6806/05 - Art. 35º. Irretroactividad de la norma tributaria.- En los casos de bienes y servicios cuya enajenación o prestación resulte gravada por el presente Impuesto recién a partir del 1 de enero de 2006, como efecto de las modificaciones introducidas por la Ley N° 2421/04, cuando después de dicha fecha se perciban pagos totales o parciales por dichos conceptos pero devengados en ejercicios anteriores a la vigencia de las indicadas modificaciones, el régimen tributario a aplicarse será el que estaba vigente a tiempo de su devengamiento.

En el caso de la enajenación de bienes, se entenderá que tal devengamiento se perfeccionó con la entrega del bien o su puesta a disposición del adquirente antes del 1 de enero de 2006. En el caso de servicios, se entenderá que tal devengamiento se perfeccionó con la conclusión del servicio antes del 1 de enero de 2006…”.

Cuando se compra o se vende un inmueble, no es que solamente sea necesaria la escritura pública de transferencia del inmueble, sino además corresponde que se documente la venta de acuerdo a las disposiciones tributarias, es decir que se expida uno de los tipos de comprobantes de ventas autorizados por la SET.

Una sociedad anónima ganadera, compró de otra sociedad anónima inscripta en el IMAGRO un campo. El vendedor del inmueble rural no quiere entregar al comprador la factura por la venta del inmueble y pide al comprador que le haga firmar autofactura. El vendedor dice que es suficiente documento la Escritura Pública de compraventa del inmueble más el Comprobante de Retención autenticado del Escribano quien retuvo el IVA al realizar la transferencia. ¿Es eso cierto?

En primer término, cabe señalar que no es correcto emitir “Autofactura” por la compra de un Establecimiento Ganadero realizada por una sociedad, dado que la Autofactura, solamente se debe emitir cuando se adquieren bienes o por servicios prestados por personas FÍSICAS.

Esto es así de acuerdo a lo establecido en el Artículo 7º del Decreto Nº 6539/05 que dice: “Autofactura.- Son documentos expedidos por los contribuyentes en su calidad de adquirentes de bienes o servicios a personas físicas y su uso estará sujeto a las disposiciones que regulan en cada caso los impuestos vigentes en el país así como a los requisitos establecidos por el presente Decreto…”

Como se podrá notar, de acuerdo a lo establecido en la norma reglamentaria, y teniendo en cuenta que en el caso consultado, la vendedora del inmueble se trata de una Sociedad, no es posible expedir la Autofactura.

Por otra parte, se menciona también lo establecido en el Artículo 13º del mencionado Decreto Nº 6539/05 el cual establece lo siguiente: “…Art. 13º.- Obligación de expedir Comprobantes de Ventas.- Están obligados a expedir Comprobantes de Venta, todos los contribuyentes que enajenen bienes o que presten servicios de cualquier naturaleza. Esta obligación rige aún cuando la enajenación o prestación no se encuentre afectada por tributos o se realice a título gratuito. A tal efecto se entenderá por expedición el acto de emisión y entrega del comprobante de venta…”.

Del Artículo 13º mencionado, surge claramente que todos los contribuyentes que enajenen bienes, deben expedir el correspondiente comprobante de venta. En el caso puntual, los contribuyentes del IMAGRO no están exentos de la obligación de expedir comprobantes. Por lo tanto, la firma vendedora en cuestión debe expedirles la correspondiente Factura.

Por otro lado recordamos que la escritura pública de transferencia de inmuebles no es suficiente documento contable para asentar la compra de un inmueble en los registros contables o para utilizarlo como inversión en la Renta Personal. Por eso siempre debe expedirse un comprobante de venta. En este caso, FACTURA, si es contribuyente de IVA o autofactura, si se tratan de personas físicas no contribuyente.

Es muy importante que las partes consignen en la escritura pública de transferencia de inmuebles el precio real de la operación, el que debe ser aproximado al precio de mercado.

Ésta es una de las modificaciones introducidas en la Ley 125/91 por parte de la Ley 2421/04 “De Reordenamiento Administrativo y Adecuación Fiscal”. Las operaciones se deben realizar a precios de mercado.

Es muy común que las partes deseen consignar en la escritura como precio de transferencia el valor fiscal. Sin embargo, se deben tener en cuenta las nuevas exigencias.