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Juicio: "FUNDACIÓN RICARDO MIGLIORISI C/ NOTA SG/SET/ N° 1171 DE FECHA 4/07/2006 Y RESOLUCIÓN DENEGATORIA FICTA DE LA SET - MINISTERIO DE HACIENDA"

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 185/12

En la ciudad de Nuestra Señora de la Asunción, Capital de la República del Paraguay a los días Veinte y cinco del mes de Junio de dos mil doce, estando presentes los Excmos. Señores Miembros del Tribunal de Cuentas, Primera Sala, Rodrigo A. Escobar Espínola, Mario Maidana Griffith y Martín Ávalos Valdez, en su Sala de Audiencias y Público Despacho, bajo la Presidencia del Primero de los nombrados, por ante mí el Secretario Autorizante, se trajo a acuerdo el expediente caratulado: "FUNDACIÓN RICARDO MIGLIORISI C/ NOTA SG/SET/ N° 1171 DE FECHA 4/07/2006 Y RESOLUCIÓN DENEGATORIA FICTA DE LA SET - MINISTERIO DE HACIENDA".

Previo el estudio de los antecedentes del caso, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, resolvió plantear y votar la siguiente.

CUESTIÓN:

¿Está ajustado a derecho el acto administrativo recurrido?

Practicado el sorteo de ley para determinar el orden de votación, dio el siguiente resultado: Martín Ávalos Valdéz, Rodrigo A. Escobar E. y Mario Maidana Griffith.

Y el miembro del Tribunal de Cuentas, Primera Sala, Dr. Martín Ávalos Valdéz, dijo: Que en fecha 21 de setiembre de 2006 (fojas 39/44 de autos), se presenta ante este Tribunal de Cuentas Primera Sala, el Abog. Héctor Fernández, en representación de la FUNDACIÓN RICARDO MIGLIORISI, a promover demanda contencioso administrativa contra la Nota SG/SET N° 1171 de fecha 04 de julio de 2006 y la Resolución Denegatoria Ficta de la Sub Secretaría de Estado de Tributación (SET) del Ministerio de Hacienda. Funda la demanda en los siguientes términos: "HECHOS: QUE, en fecha 30 de enero de 2006, la FUNDACIÓN RICARDO MIGLIORISI, según Expediente N° 347, que se adjunta a esta, ha solicitado su reconocimiento como Entidad sin Fines de Lucro, conformidad a la Ley 2421/04 de Reordenamiento Administrativo y Fiscal, solicitud que fue contestada por nota SG/SET/N° 1.171 de fecha 04 de julio de 2006, que se adjunta a esta, notificada en fecha 13 de julio de 2006, rechazando la solicitud realizada.

QUE, en fecha 27 de julio de 2006, se interpuso al Recurso de Reconsideración correspondiente, según Expediente 7735/06 que se adjunta el cual, al no ser contestado en tiempo forma, ha sido denegado en formar ficta en fecha 25 de agosto de 2006. Siendo esta denegatoria ficta al Recurso de Reconsideración la causa de esta demanda en lo contencioso administrativo, según Nota SG/SET/N° 1171, de fecha 04 de julio de 2006, el Dictamen N° 262/06 de la Dirección de Apoyo, obrante en el Expediente N° 347/06/D, en forma textual dice: "Que, la disposición legal contenida en la Ley 125/91 QUE ESTABLECE EL NUEVO RÉGIMEN TRIBUTARIO (Texto actualizado) que en su Art. 8°, al regular la RENTA NETA, determinar en qué casos serán admisibles las deducciones por los gastos, y específicamente en el inc. m) establece: Así mismo se admitirá deducir las donaciones al Estado, a las municipalidades, a la Iglesia Católica y demás entidades religiosas reconocidas por las autoridades competentes, así como las entidades con personería jurídica de asistencia social, educativa, cultural, caridad beneficencia, que previamente fueran reconocidas como entidad de beneficio público por la administración.

Que, la administración tributaria considerado el Decreto del Poder Ejecutivo N° 6359 de fecha 13 de setiembre de 2005, POR LA CUAL REGLAMENTA EL IMPUESTO A LAS RENTAS DE ACTIVIDADES COMERCIALES, INDUSTRIALES O DE SERVICIOS PREVISTO EN EL CAPITULO 1 DEL LIBRO 1 DE LA LEY N° 125/91, ADECUÁNDOLO A LAS MODIFICACIONES INTRODUCIDAS EN LA LEY N° 2421704.

Al respecto el Anexo del mencionado Decreto establece en su Art. 41, lo siguiente: "Donaciones, Requisitos. Las donaciones previstas en el inc. m) del Art. 8o de la Ley, serán deducibles hasta un monto que no supere el 1% del ingreso bruto... inc. c) El donante deberá acreditar, con el respectivo recibo expedido por la entidad beneficiaria, el monto o valor y el destino de la donación efectuada. Igualmente, debe adjuntarse el documento en que conste (i) el acto legal o administración de ceración de la entidad pública beneficiaría o (ii) de reconocimiento de la personería jurídica de la entidad religiosa, o (iii) el documento oficial en que conste el reconocimiento por la administración tributaria.

En caso que se trate de donaciones de un bien tangible, el donante deberá emitir un comprobante de venta al momento de la entrega, debiendo en contrapartida la entidad beneficiaría emitir el correspondiente recibo por el mismo valor", Paso aclarar cuanto sigue:

1) Lo regulado en el Art. 8o de la Ley 2421/04 compete a los donantes, debido a que los mismos son los interesados en deducir de sus impuestos los montos destinados a donación, por lo tanto, no comprendo por qué razón se enfatiza en un punto que no tiene relación a lo solicitado en el Expediente N° 428 de fecha 06 de febrero de 2006.

2) El Decreto 6359/05 y la Resolución N° 1346, no pueden reglamentar el Art. 8o inc, m), Art. 14° num. 2) inc b), ni Art 83° num. 4) inc. a), en lo referente a "REQUISITOS a los efectos de la exoneración dispuesta en el Art. 14 num. 2) de la Ley 2421/04", como pretende hacerlo el Art. 76° del Decreto 6359/05, debido a que:

a) Por prelación de leyes, un Decreto no puede tomar normar más allá de lo que la misma ley autoriza, por lo tanto, en este caso no puede ampliar o restringir aquello que por ley está establecido,

b) Ley 2421/04, NO faculta al Poder Ejecutivo a reglar en la materia, aun cuando la Sub Secretaria de Estado de Tributación pretenda hacer valer el Art. 46 del Capítulo VII - DISPOSICIONES FINALES Y TRANSITORIAS de la Ley 2421/04, como general, cuando solo establece el órgano facultado para realizar las reglamentaciones que contempla, deban realizarse, de la mencionada Ley, en los artículos que así lo establecen.

3) Es importante señalar, que tanto en la Ley 2421/04, así como en la Resolución 1.346/05, al reglamentar sobre las Entidades Sin Fines de Lucro, en ningún momento establecen que las mismas deban otorgar a los donantes un RECONOCIMIENTO COMO ENTIDAD SIN FINES DE LUCRO, emitido por la Administración Tributario, como podrá apreciar en los artículos 14° y 83° de la Ley 2421/04 y 20 inc. b) de la Resolución 2424/04. Por lo tanto, pretender cargar con esta exigencia a las personas o firmas que realicen donaciones es un contrasentido, debido a que tal documentación no se encuentra prevista en los artículos que hace relación a las Entidad Sin Fines de Lucro propiamente dichas.

4) Así mismo, resalto que, tanto en el Art. 14° num. 2) inc. b) como en el Art. 83 num. 4) inc, 2) la UNICA condición para que una Asociación sea considerada SIN FINES DE LUCRO, es que en las mismas sus utilidades y excedentes no se distribuyan a sus asociados, siendo aplicadas al fin para el cual han sido constituidas.

Que, continuando con lo expuesto en la Nota SG/SET/N° 1.177 de fecha 04 de julio de 12006, la misma indica textualmente, que (Resolución 1346/05): "en el párrafo 2 inc. d) exige lo siguiente: A más de los requisitos quedisponga la Administración para el reconocimiento o su renovación, las entidades interesadas deberán presentar una memoria económica en la que se especifiquen los ingresos y gastos del último ejercicio cerrado de manera que se puedan identificar sus programas ejecutados, en plan de ejecución y los que proyectados a ejecutarse, así como el porcentaje de participación que mantengan en entidades mercantiles, e) la administración podrá requerir a las entidades beneficiaras en general informes relativos a las donaciones recibidas, incluyendo la relación de los donantes, los montos y bienes donados, en un determinado periodo de tiempo..." solicitud a la cual nos hemos allanamos, no porque aceptemos la validez de lo establecido por el Decreto en cuestión, sino porque hemos realizado la inscripción fuera del plazo correspondiente, por lo que creíamos correcto presentar la Memoria Económica de la CMP en la que se especifica los ingresos y gastos del Ejercicio 2005, formulario 849 con N° de Orden 001998, que se adjunta, donde podrán observar, la CMP no cuenta con movimiento alguno.

De igual forma, la Nota SG/SET/N° 1.177 de fecha 04 de julio de 2006, sigue diciendo textualmente que: "el art. 76 dispones: ENTIDADES SIN FINES DE LUCRO - REQUISITOS, cita a las entidades que serán considerados como tales en el inc a.) a aquellas que conforme a sus estatutos o documento equivalente se dediquen a alguna o algunas de las siguientes actividades:

1) Religiosas,

2) Asistencia Social, caridad, beneficencia, instrucción científica, literaria, artística, gremial, de cultura física y deportiva y de difusión cultural y/o religiosa;

3) Asociaciones, mutuales, federaciones, Fundaciones, corporaciones, partidos políticos;

4) Educativas de enseñanzas escolar básica, medida, técnica, terciaria y universitaria; el ejercicio de estas actividades deberá estar formalmente autorizado por el Ministerio de Educación y Cultura; inc. b) Tengan personería jurídica reconocida por el Estado paraguayo conforme a la Ley pertinente; inc. c) Por disposición de sus estatus o documento equivalente, Num. 1 No distribuyan ni puedan distribuir sus utilidades no excedentes a sus asociados y que dichos recursos deban ser y efectivamente sean aplicables al fin para el cual la entidad ha sido constituida; Num 2) En los supuestos de extinción, no puede revertirse su patrimonio a los aportantes del mismo a sus herederos o legatarios y que sea objeto de donación a entidades de fines similares o a las entidades públicas: Num. 3) que los fundadores, asociados, funcionarios, representantes estatuarios, miembros de los órganos de gobierno y los cónyuges o parientes hasta el cuarto grado de consanguinidad o segundo por afinidad inclusive de cualquiera de ellos, no sean los destinatarios principales de las actividades que se realicen por las entidades, no se beneficien de las condiciones especiales para utilizar sus servicios.

Así mismo la Res. N° 1346/05 POR LA CUAL SE REGLAMENTA LA APLICACIÓN DEL IMPUESTO LA RENTA DE ACTIVIDADES COMERCIALES, INDUSTRIALES O DE SERVICIOS PREVISTO EN EL LIBRO I, TITULO I CAPITULO I DE LA LEY N° 125/91 MODIFICADO POR EL ART. 3° DE LA LEY N° 2421/04 DE REORDENAM1ENTO ADMINISTRATIVO Y DE ADECUACIÓN FISCAL, reglamentado por el decreto n° 6359 del 13 de setiembre de 2005, en su Art. 23 menciona a las ENTIDADES DE ASISTENCIA - RECONOCIMIENTO.

A los efectos establecidos en el Art. 8o inc m) de la Ley, el reconocimiento otorgado por parte de la Administración a las entidades de asistencia social, educativa, cultural, caridad o beneficencia, realizados con anterioridad a la vigencia del Decreto N° 6389/05 tendrán validez hasta el 30 de junio de 2007, fecha a partir del cual quedaran automáticamente inválidas". Por lo tanto, en estos puntos, no cabe más que volver a esgrimir lo antes dicho:

1) El Decreto 6359/05 y la Resolución N° 1346, no pueden reglamentar el Art. 8o inc, m), Art. 14° num. 2) inc b), ni Art 83° num. 4) inc. a), en lo referente a "REQUISITOS a los efectos de la exoneración dispuesta en el Art. 14 num. 2) de la Ley 2421/04", como pretende hacerlo el Art. 76° del Decreto 6359/05, debido a que: a) Por prelación de leyes, un Decreto no puede tomar normar más allá de lo que la misma ley autoriza, por lo tanto, en este caso no puede ampliar o restringir aquello que por ley está establecido. B) Ley 2421/04, NO faculta al Poder Ejecutivo a reglar en la materia, aun cuando la Sub Secretaria de Estado de Tributación pretenda hacer valer el Art. 46 del Capítulo VII - DISPOSICIONES FINALES Y TRANSITORIAS de la Ley 2421/04, como general, cuando solo establece el órgano facultado para realizar las reglamentaciones que contempla, deban realizarse, de la mencionada Ley, en los artículos que así lo establecen.

2) Es importante señalar, que tanto en la Ley 2421/04, así como en la Resolución 1.346/05, al reglamentar sobre las Entidades Sin Fines de Lucro, en ningún momento establecen que las mismas deban otorgar a los donantes un RECONOCIMIENTO COMO ENTIDAD SIN FINES DE LUCRO, emitido por la Administración Tributario, como podrá apreciar en los artículos 14° y 83° de la Ley 2421/04 y 20 inc. b) de la Resolución 2424/04. Por lo tanto, pretender cargar con esta exigencia a las personas o firmas que realicen donaciones es un contrasentido, debido a que tal documentación no se encuentra prevista en los artículos que hace relación a las Entidad Sin Fines de Lucro propiamente dichas.

3) Así mismo, resalto que, tanto en el Art. 14° num. 2) inc. b) como en el Art. 83 num. 4) inc, 2) la UNICA condición para que una Asociación sea considerada SIN FINES DE LUCRO, es que en las mismas sus utilidades y excedentes no se distribuyan a sus asociados, siendo aplicadas al fin para el cual han sido constituidas. Y agregar QUE, la Resolución N° 1.346/05, en su Art. 23. Solo establece que el reconocimiento otorgado por la Administración a las entidades de asistencia social, educativa, cultural, caridad o beneficencia, realizados con anterioridad a la vigencia del Decreto 6359/05 tendrán validez hasta el 30 de junio de 2007, fecha a partir de la cual quedaran automáticamente invalidadas.

NO hacen referencia a la obtención de un nuevo reconocimiento; como corresponde, ya que por prelación de leyes no puede hacerlo. EN cuanto a que los Estatutos Sociales de la Entidad "no contempla entre sus artículos que sus utilidades y excedentes no serán distribuidas a los asociados y que los fundadores, asociados, funcionarios, representantes estatuarios, miembros de los órganos de gobierno y los cónyuges o parientes hasta el cuarto grado de consanguinidad o segundo de afinidad inclusive de cualquiera e ellos, no sean los destinatarios principales de las actividades que se realicen en virtud de las exigencias del art. 83° num. 4 de la ley 125/91 modificado por la ley 2421/04, 41° inc. c) y 76° del Anexo del Decreto N° 6359/05..." le recuerdo que los Estatutos Sociales en cuestión se rigen por el Libro I. TITULO II, CAPITULO III del Código Civil vigente, por lo tanto, siendo inherente a este tipo de Asociación la no distribución de excedentes entre sus asociados no es obligación de especificar en los Estatutos Sociales dicha normativa, debido a que el hacerlo no es más que una redundancia.

EN cuanto a lo establecido en le Art. 76° del Anexo del Decreto N° 6359/05, podríamos esgrimir la misma fúndamentación anterior, ya que una vez que se encuentre en el ordenamiento jurídico tributario el reproducirlo literalmente no es mas que un redundancia, sin sentido, pero no lo haremos, por, considerarlo inconstitucional, de acuerdo a lo varias veces expresado más arriba.

QUE, además es importante mencionar, que en fecha 08 de febrero de 2006, la COORDINACIÓN DE MUJERES DEL PARAGUAY ha solicitado acogerse al Régimen de Liquidación de Impuestos Simplificado, conforme a lo establecido en el Art. 4o del Decreto del Ejercicio 2005 en formulario el 849 con N° de Orden 001998, por el mencionado régimen de liquidación de impuestos, que solo se encuentra vigente para entidades sin fines de lucro.

QUE, conforme a lo antes dicho, NO corresponde modificar los Estatutos Sociales, ya que los mismos se adecuan al Código Civil vigente, como pretende la Administración. Así mismo, tampoco corresponde adjuntar el Decreto del Poder Ejecutivo por el cual se le concede la Personería Jurídica ya que la Asociación es de Capacidad Restringida ni solicitar informe alguno sobre los tres ejercicios anteriores, presentar las Declaraciones Juradas de los últimos tres ejercicios y mucho menos pretender el pago del Impuesto a la Renta, atendiendo a que dichas obligaciones fueron establecidas a partir del ejercicio 2005, para los casos en que las Asociaciones sin Fines de Lucro realicen actividades gravadas por estos impuestos, que no es el caso de la COORDINACIÓN DE MUJERES DEL PARAGUAY.

POR todo lo expuesto, NO corresponde negar el reconocimiento como Entidad sin Fines de Lucro a la COORDINACIÓN DE MUJERES DEL PARAGUAY, como pretenden, dado que la Asociación cumple a cabalidad todos con todos los requisitos necesarios para su aprobación".

Termina solicitando, que previo los trámites de rigor, El Tribunal de Cuentas, Primera Sala, dicte resolución haciendo lugar a la presente demanda, con costas.

Que, en fecha 18 de mayo de 2007 se presentó ante este Tribunal, el Abogado Fiscal del Ministerio de Hacienda, Luis Daniel Segovia Volta, con el patrocinio del Abogado del Tesoro Juan Silva Giménez, a contestar la presente demanda .Funda la contestación en los siguientes términos:

"Que, la posición de la administración con relación al tema en cuestión, se encuentra contenida en la Nota SG/SET N° 1.171/06 DEL 04 DE JULIO DE 2006, cuya transcripción es de suma importancia para esta representación y que copiada en sus partes más importantes son: "Que, la disposición legal contenida en la Ley N° 125/91 que establece el nuevo régimen tributario (Texto actualizado) que en su Art. 8°, al regular la RENTA NETA, determina en qué casos serán admisibles por parte de la Administración Tributaria las deducciones por los gastos, y específicamente en el inc. m) establece: Así mismo se admitirá deducir las donaciones al Estado, a las municipalidades, a la Iglesia Católica y demás entidades religiosas reconocidas por la autoridades competentes, así como las entidades con personería jurídica de asistencia social, educativa, cultural, caridad o beneficencia, que previamente fueran reconocidas como entidad de beneficio público por la administración.

Que, la administración tributaria considerado el Decreto del Poder Ejecutivo N° 6359 de fecha 13 de setiembre de 2005, POR EL CUAL REGLAMENTA EL IMPUESTO A LAS RENTAS DE ACTIVIDADES COMERCIALES; INDUSTRIALES O DE SERVICIOS PREVISTO EN EL CAPITULO 1 DEL LIBRO 1 DE LA LEY N° 125/91, ADECUÁNDOLO A LAS modificaciones INTRODUCIDAS EN LA LEY N° 2421/04, específicamente en el Capítulo VI ENTIDADES SIN FINES DE LUCRO, y viendo la necesidad de reglamentar determinadas cuestiones concernientes a las modificaciones introducidas en el ordenamiento jurídico tributario relativas a los impuestos que esta administrar y específicamente lo concerniente a las Entidades Sin Fines de Lucro, promulgo la Resolución reglamentaria N° 1.346 de fecha 09 de diciembre de 2005 POR LA CUAL SE REGLAMENTA LA APLICACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA DE ACTIVIDADES COMERCIALES, INDUSTRIALES O DE SERVICIOS EN EL LIBRO I, TITULO I, CAPITULO I DE LA LEY N° 125/91, MODIFICADO POR EL ART. 3o DE LA LEY N° 2421/04.

Al respecto el Anexo del mencionado Decreto establece en su Art. 41, lo siguiente: "Donaciones, Requisitos. Las donaciones previstas en 1 inc. m) del Art. 8o de la Ley, serán deducibles hasta un monto que no supere el 1% del ingreso bruto...inc. c) El donante deberá acreditar, con el respectivo recibo expedido por la entidad beneficiaría, el monto o valor y el destino de la donación efectuada.

Igualmente, debe adjuntarse el documento en que conste (i) el acto legal o administración de creación de la entidad pública beneficiaría (ii) de reconocimiento de la personería jurídica de la entidad religiosa, o (iii) el documento oficial en que conste el reconocimiento por la administración tributaria. En caso que se trate de donaciones de un bien tangible, el donante deberá emitir un comprobante de venta al momento de la entrega, debiendo en contrapartida la entidad beneficiaría emitir el correspondiente recibo por el mismo valor".

QUE, prosigue expresando la Administración Tributaria en la Nota SG/SET/N0 1.177 de fecha 04 de julio de 2006, que: "...La Resolución 1346/05 en el párrafo 2 inc. d) exige lo siguiente: A más de los requisitos que disponga la Administración para el reconocimiento o su renovación, las entidades interesadas deberán presentar una memoria económica en la que se especifiquen los ingresos y gastos del último ejercicio cerrado de manera que se puedan identificar sus programas ejecutados, en plan de ejecución y los que esta proyectados a ejecutarse, así como el porcentaje de participación que mantengan en entidades mercantiles, e) la administración podrá requerir a las entidades beneficiarías en general informes relativos a las donaciones recibidas, incluyendo la relación de los donantes, los monto y bienes donados, en un determinado periodo de tiempo... el art. 76 dispone: ENTIDADES SIN FIENS DE LUCRO-REQUISITOS, cita a las entidades que serán consideradas como tales en el inc. a) a aquellas que conforme a sus estatutos o documento equivalente se dediquen a alguna o algunas de las siguientes actividades:

1) Religiosas,

2) Asistencia Social, caridad, beneficencia, instrucción científica, literaria, literaria, artística, gremial, de cultura física y deportiva y de difusión cultural y/o religiosa;

3) Asociaciones, mutuales, federaciones, FUNDACIONES, corporaciones, partidos políticos;

4) Educativas de enseñanzas escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria; el ejercicio de estas actividades deberá estar formalmente autorizado por el Ministerio de Educación y Cultura; inc b) Tengan personaría jurídica reconocida por el Estado paraguayo conforme a la Ley pertinente; inc c) Por disposición de sus estatutos o documento equivalente; Num 1 No distribuyan ni puedan distribuir sus utilidades no excedentes a sus asociados y que dichos recursos deban ser y efectivamente sean aplicables al fin para el cual la entidad ha sido constituida; Num. 2) En los supuestos de extinción, no puede revertirse su patrimonio a los aportantes del mismo a sus herederos o legatarios y que sea objeto de donación a entidades de fines similares o a las entidades públicas: Num 3) que los fundadores, asociados, funcionarios, representantes estatuarios, miembros de los órganos de gobierno y los cónyuges o parientes hasta el cuarto grado de consanguinidad o segundo por afinidad inclusive de cualquiera de ellos, no sean los destinatarios principales délas actividades que se realicen por las entidades, no se beneficien de las condiciones especiales para utilizar sus servicios.

Para el cumplimiento de estas condiciones, los documentos indicados en los literales precedentes deberán contar con la aprobación legal correspondiente y ser presentados ante la Administración tributaria mediante ejemplar original y copia autenticada por autoridad pública llamada a dar de fe de su legal conocimiento y ser estudiados por la Administración, a los efectos de disponer a reconocer a la entidad recurrente como sin fines de lucrativos. Así mismo la Res. N° 1346/05 POR LA CUAL SE REGLAMENTA LA APLICACIÓN DEL IMPUESTO LA RENTA DE ACTIVIDADES COMERCIALES, INDUSTRIALES O DE SERVICIOS PREVISTO EN EL LIBRO I, TITULO I CAPITULO I DE LA LEY N° 125/91 MODIFICADO POR EL ART. 3o DE LA LEY N° 2421/04 DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DE ADECUACIÓN FISCAL, reglamentado por el decreto n° 6359 del 13 de setiembre de 2005, en su Art. 23 menciona a las ENTIDADES DE ASISTENCIA - RECONOCIMIENTO. A los efectos establecidos en el Art. 8o inc m) de la Ley, el reconocimiento otorgado por parte de la Administración a las entidades de asistencia social, educativa, cultural, caridad o beneficencia, realizados con anterioridad a la vigencia del Decreto N° 6389/05 tendrán validez hasta el 30 de junio de 2007, fecha a partir del cual quedaran automáticamente inválidas."

Que, asimismo por medio de Dictamen N° 262/06, la Dirección de Apoyo del Ministerio de Hacienda, sobre la solicitud del peticionante concluye lo siguiente: "...este Departamento ha procedido a analizar el Estatuto que formaliza el nacimiento de la Entidad recurrente, resultando que el mismo no contempla en sus artículos que "sus utilidades y excedentes no serán distribuidas a los asociados y que los fundadores, asociados, funcionarios, representantes, estatuarios, miembros de los órganos de gobierno y los cónyuges o parientes hasta el cuarto grado de consanguinidad o segundo de afinidad inclusive de cualquiera de ellos, no sean los destinatarios principales de las actividades que se realicen en virtud de las exigencias del art. 83° num. 4 de la ley 125/91 modificado por la ley 2421/04, 41° inc. c) y 76° del Anexo del Decreto N° 6359/05. Consiguientemente esta unidad considera que antes de emitir una opinión o Dictamen correspondiente, a cerca de otorgar o no el reconocimiento como Entidad e beneficio Público (Sin fines de lucro), corresponde que la entidad proceda a modificar su estatuto por no contemplar en el mismo lo dispuesto en el Art. 75° del Dto. 6.359/05: "Que los Fundadores, asociados, funcionarios, representantes estatuarios, miembros de los órganos de gobierno y los cónyuges o parientes hasta cuarto grado de consanguinidad o segundo de afinidad inclusive de cualquiera de ellos, no sean los destinatarios principales de las actividades que se realicen por la entidades, ni se beneficien de condiciones especiales para utilizar sus servicios", asimismo, deberá adjuntar a estos autos una memoria económica en la que se podrán identificar sus programas ejecutados, en plan de ejecución y los que están proyectados a ejecutarse, identificar a las resonar o empresas que realizaron donaciones a favor de la misma durante los ultimo 3 (tres) ejercicios anteriores, debiendo encontrarse al día con el pago de impuestos IVA RENTA...". Este Dictamen se encuentra inserto en la Nota citada antecedentemente.

Que, entre las esgrimidas por la Administración Tributaria para el rechazo de la petición, se encuentra el señalamiento al recurrente sobre la modificación de sus Estatutos Sociales, la agregación de una memoria económica y estar al día en el pago de impuestos a IVA RENT, para que el caso sea nuevamente analizado. Que la Administración Tributaria ha esgrimido con meridiana claridad, en sus argumentaciones de hecho y derecho, los motivos del rechazo de la solicitud, conforme a las normas jurídicas transcriptas y citadas, como así también las argumentaciones empleadas. Por lo tanto, corresponde el rechazo de la acción instaurada y confirmar lo dispuesto por la Administración Tributaria a través de los términos la Nota SG/SET/N° 1.171 de fecha 4 de julio de 2006 dictada por la Sub. Secretaria de Estado de Tributación, del Ministerio de Hacienda, a tenor de los fundamentos expuestos".

Termina solicitando que previo los trámites de estilo, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, dicte Sentencia, rechazando la presente demanda contencioso administrativa, con costas.

Y el Excelentísimo, señor miembro del Tribunal de Cuentas, Primera Sala, Abog. Alejandro Martín Ávalos, prosiguió diciendo:

Que en fecha 21/09/2006, a fs. 39/44 de autos, el abogado Héctor Fernández, en representación de la FUNDACIÓN RICARDO MIGLIORISI, se presenta ante este Tribunal de Cuentas 1a Sala, a iniciar demanda contencioso administrativa, contra la SUB-SECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION del MINISTERIO DE HACIENDA, en virtud de la Resolución Denegatoria Ficta, recaída en la interposición del Recurso de Reconsideración contra la NOTA SG/SET/N° 1171 de fecha 04/07/2006 (fs. 96/98 de estos autos).

Que, el representante del Ministerio de Hacienda, a fs. 128/133, contesta la demanda instaurada contra esta repartición del Estado, formándose el contencioso con los escritos correspondientes, las constancias administrativas agregadas a estos autos que en su conjunto forman el expediente de antecedentes administrativos y jurisdiccionales correspondiente.

Prosigue diciendo el Excmo Sr. Miembro del Tribunal de Cuentas, Primera Sala, Abog. Alejandro Martín Avalos, que la cuestión litigiosa debatida en esta causa se resume en la solicitud presentada por la recurrente a la Subsecretaría de Estado de Tributación (fs. 47), para su reconocimiento como Entidad sin Fines de Lucro, de conformidad con la Ley 2421/04, y que fuera contestada por Nota SG/SET/N° 1171 del 4 de julio del 2006, en la que la Subsecretaría considera que antes de emitir una opinión y dictamen acerca de otorgar o no el reconocimiento solicitado, corresponde que la entidad proceda a modificar previamente su estatuto por no contemplar en el mismo lo dispuesto por el Art. 78° del Decreto N° 6359/05. Contra la mencionada Nota, la actora interpone el Recurso de Reconsideración, y ante la falta de pronunciamiento, se acoge a la denegatoria ficta, que motiva la presente causa.

La Fundación Ricardo Migliorisi, conforme a sus estatutos a fs. 10/22 de autos, en virtud de su Art. 1o, queda constituida como una "Entidad Civil No Lucrativa" con fines de utilidad pública en el campo de la cultura y de las artes; y en el Art. 4o se definen específicamente sus finalidades y objetivos, todas ellas relacionadas a la naturaleza jurídica de la forma asociativa adoptada. La norma tributaria Ley N° 125/91, modificada por la Ley N° 2421/04, tanto en el Art. 14° como en el Art. 83°, trae la definición de lo que a los efectos tributarios se entenderá como instituciones sin fines de lucro; y en este sentido "Se consideran instituciones sin fines de lucro aquellas en las que sus utilidades y excedentes no se distribuyen a sus asociados, siendo aplicadas al fin para el cual han sido constituidos". Concordante con los artículos mencionados, el Art. 8° inciso m) del mencionado cuerpo legal, establece las condiciones para la deducibilidad de las Donaciones, y en ese sentido: …dispone m) Las donaciones al Estado, a las municipalidades, a la Iglesia Católica y demás entidades religiosas reconocidas por las autoridades competentes, así como las entidades con personería jurídica de asistencia social, educativa, cultural, caridad o beneficencia, que previamente fueran reconocidas como entidad de beneficio público por la Administración. El Poder Ejecutivo podrá establecer limitaciones a los montos deducibles de las mencionadas donaciones, que no sean inferiores al 1% (uno por ciento) del ingreso bruto, (subrayado y negrita son propios).

Precisamente, atendiendo lo que dispone el Art. 8o de la Ley 125/91, modificada por la Ley N° 2421/04, es que la Fundación Ricardo Migliorisi solicita el reconocimiento como entidad de beneficio público.

Previamente al estudio de la cuestión de fondo, me permito referirme a la circunstancia de que la Nota SG/SET/N° 1171 del 4 de julio del 2006, fue dictada por la Dirección de Apoyo, que constituye una unidad dentro del conjunto de órganos que estructurados jerárquicamente conforman la Subsecretaría de Estado de Tributación, de conformidad con la Ley N° 109/91, QUE APRUEBA CON MODIFICACIONES EL DECRETO-LEY N° 15 DE FECHA 8 DE MARZO DE 1990, "QUE ESTABLECE LAS FUNCIONES Y ESTRUCTURA ORGÁNICA DEL MINISTERIO DE HACIENDA". Que, en nuestro país, el régimen de demandabilidad en el fuero contencioso administrativo, establece presupuestos que deben ser cumplidos previamente a la instauración de la contienda en sede jurisdiccional. En este sentido, las demandas que se instauren ante estos Tribunales, deben cumplir necesariamente lo establecido por el Art. 3o de la Ley N° 1462/35.

Que el sistema impositivo vigente (Ley N° 1462/35), reconoce que para impugnar un acto administrativo se requiere: "a) Que causen estado y no haya por consiguiente recurso administrativo contra ellas ", vale decir, que se haya agotado la instancia administrativa, y por tanto no exista recurso alguno contra ella, en razón de haberse agotado previamente la vía administrativa. Esta situación constituye una suerte de privilegio de la Administración, y en base a la prerrogativa de la que goza no es posible que ella sea demandada sin antes darle la oportunidad de decidir respecto de la pretensión del agraviado, la cual se produce con el agotamiento de la vía administrativa. Por tanto, para promover una acción contencioso administrativa resulta necesario, no solamente invocar la lesión de un derecho protegido, sino que también cumplir con los demás requisitos exigidos por la norma.

Resulta conveniente clarificar, que en estos autos, la acción va dirigida contra la Subsecretaría de Estado de Tributación, y la autoridad máxima del órgano es el Subsecretario de Tributación; y que la Nota SG/SET/N° 1171 fue dictada por la Directora de la Dirección de Apoyo. Al respecto la Dirección de Apoyo es una dependencia de la SET, que a la vez constituye un segmento desconcentrado del Ministerio de Hacienda, y sus decisiones no causan estado. La competencia de la Dirección de Apoyo, se encuentran establecidas en el Art. 16° de la Ley N° 109/91, ART. 16°.- La Dirección de Apoyo desarrollará aquellas actividades que permitan identificar las personas y entes afectados por las disposiciones tributarias y colaborará con las Direcciones mencionadas en el Art. 13°, para el mejoramiento de sus tareas. Además, facilitará al Contribuyente el cumplimiento de sus obligaciones"., por tanto resta verificar si el pronunciamiento, lo ha realizado dentro de los límites de sus facultades de tal forma a que pueda atribuírsele el carácter de cosa juzgada administrativa y por ende haberse verificado el agotamiento de la instancia.
Así, prima facie, resulta notorio que la Dirección de Apoyo, no tiene facultades para decidir respecto del reconocimiento o no como Entidad de beneficio público a la recurrente, y por lo tanto, cuando el Art. 8° inciso m) de la Ley 125/91, modificada por la Ley N° 2421/04, delega esta facultad a la Administración, dicha delegación debe ser entendida en favor de la dependencia que es titular de la facultad de decidir respecto de lo peticionado, caso contrario, al no existir facultades expresas de estas dependencias, dicha alusión hace referencia al Subsecretario de Tributación, como autoridad máxima de la institución. Art. 252° Ley 125/91.

Por lo dicho en párrafos precedentes y en estricto rigor de aplicación del principio de legalidad, todos los actos de la administración se deben ajustar al orden jurídico, ya que en el derecho administrativo, a la Administración, sólo le está permitido hacer lo que la ley le habilita, y como la ley lo dispone, y con este argumento legal aplicado al Art. 3o de la Ley 1462/35, nos encontramos ante una situación de una demanda deducida contra una resolución administrativa que no reúne el requisito previsto en el art. 3o inciso a) de la referida Ley. Por tanto mi voto es por el rechazo de la presente demanda.

Que, estando sentada mi posición respecto de esta causa, paso a referirme sobre la cuestión de fondo, permitiéndome coincidir con la apreciaciones y argumentos que la actora ha esgrimido en su escrito de demanda, y especialmente respecto de la falta de competencia legal de la Subsecretaría de Estado de Tributación (SET), para reglamentar en lo que respecta a requisitos para el reconocimiento como entidad de beneficio público, o entidad sin fines de lucro, dado que la propia ley, y por la autonomía científica de la que goza el derecho tributario, ha definido expresamente lo que se entenderá a estos fines como entidad sin fines de lucro, reconociendo como tales a "aquellas en las que las utilidades y excedentes no se distribuyan a sus asociados, siendo aplicadas al fin para el cual han sido constituidas", así también el Art. 1° de los Estatutos Sociales de la "Fundación Ricardo Migliorisi", dispone expresamente que la misma pasa a regirse por los Estatutos y por las disposiciones del Libro I, Titulo II, Capítulo IV - De las FUNDACIONES - previstas en los artículos 124 al 131 y demás concordantes del Código Civil, por lo que se trata de una persona jurídica que ha adoptado la modalidad de Fundación y sus estatutos cumplen con las disposiciones que legislan esta modalidad asociativa, argumentos suficientes para su reconocimiento.

Por último resulta en exceso incongruente la posición de la Administración, pretendiendo aplicar un rigorismo formal inapropiado a quienes no forman parte del universo activo de contribuyentes, sino que se constituyen en colaboradores de la Administración como responsables solidarios dentro del circuito de la imposición, para quienes las consideraciones y formalidades administrativas deben limitarse a los requisitos legales.

Por las consideraciones y fundamentaciones expuestas, voto por NO HACER LUGAR a la presente demanda. En cuanto a las costas, corresponde imponerlas a la perdidosa, de conformidad al Art. 192 del C.P.C. ES MI VOTO.

A su turno, los miembros Magistrados Dr. Rodrigo A. Escobar y Mario Maidana Griffith dijeron: Que se adhieren al voto del miembro preopinante por sus mismos fundamentos.

Con lo que se dio por terminado el acto previa lectura y ratificación del mismo firman los Excmos. Miembros del Tribunal de Cuentas Primera Sala, por ante mí, el Secretario Autorizante, quedando acordada la Sentencia que inmediatamente sigue:

Asunción, 25 de Junio de 2012.

VISTO: El mérito que ofrece el Acuerdo y Sentencia y sus fundamentos,

EL TRIBUNAL DE CUENTAS, PRIMERA SALA

RESUELVE:

1.- NO HACER LUGAR, a la presente demanda contencioso administrativa instaurada en estos autos por la FUNDACIÓN RICARDO MIGLIORISI contra la Nota SG/SET N° 1171 de fecha 04 de julio de 2006 y la Resolución Denegatoria Ficta de la SUBSECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA y en consecuencia,

2.- CONFIRMAR, los citados actos administrativos, de conformidad y de acuerda con los fundamentos expresados en el exordio de la presente Resolución.

3.- IMPONER, las costas a la parte vencida.

4.- ANOTAR, registrar, notificar y remitir copia a la Excma. Corte Suprema de Justicia

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Dr. Rodrigo A. Escobar. Presidente

Dr. Mario Ignacio Maidana Griffith. Miembro

A. Martín Avalos Valdez. Miembro

Ante mí:
Abog. Miguel A. Colmán A. Actuario