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Confirmada por Acuerdo y Sentencia Nº 402/12
Tema: IRACIS. IVA. Retenciones. Principio de territorialidad sobre pago de señal satelital. Servicio de Internet
"E-LIFE PARAGUAY S.A. C/ RES. N° 1491 DE FECHA 02/12/2006, Y LA RES. Nº 720 DE FECHA 18/04/2006 DIC. POR LA SUB-SECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN".
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 93/09
En la ciudad de Nuestra Señora de la Asunción, Capital de la República del Paraguay, a los quince días del mes de julio del año dos mil nueve, estando presentes los Excmos. Señores Miembros del Tribunal de Cuentas, Primera Sala, MENELEO INSFRAN, JUAN FRANCISCO RECALDE BURGOS y VICENTE JOSÉ CÁRDENAS en su Sala de Audiencias y Público Descacho, bajo la Presidencia del Primero de los Nombrados, por ante mi el Secretario Autorizante, se trajo a acuerdo el expediente con la portada que se expresa más arriba a objeto de resolver el inicio contencioso administrativo caratulado; "E-LIFE PARAGUAY S.A. C/ RES. N° 1491 DE FECHA 02/12/2006, Y LA RES. Nº 720 DE FECHA 18/04/2006 DIC. POR LA SUB-SECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN".-
Previo el estudio de los antecedentes del caso, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, resolvió plantear y votar la siguiente.
CUESTIÓN:
Esta ajustado a derecho el acto administrativo recurrido?
Practicado el sorteo de ley para determinar el orden de votación, dio el siguiente resultado: MENELEO INSFRAN, VICENTE JOSÉ CÁRDENAS Y JUAN FRANCISCO RECALDE BURGOS.- Y EL MIEMBRO DEL TRIBUNAL DE CUENTAS, PRIMERA SALA, MENELEO INSFRAN, DIJO: Que, se presenta la Abog. NORA LUCÍA RUOTI COSP, Abogada con matricula Nº 3.284 en nombre y representación de la firma E-LIFE PARAGUAY S.A., a promover demanda contenciosa administrativa. Funda la demanda en los siguientes términos:..."Que, cumpliendo expresas instrucciones de mi mandante, en tiempo y forma vengo a promover demanda contencioso-administrativa, contra la Res. N° 1491 de fecha 2 de diciembre de 2006 "Por la cual se confirma en todos sus términos la Res. N° 729 de fecha 18 de abril de 2006 "Por la cual se determina la obligación fiscal de la firma contribuyente E-Life S.A. con RUC LPAA017770 P en concepto de Impuesto a la Renta "Renta Internacionales" y "multa por omisión de pago"; y se rechaza el Recurso de Reconsideración interpuesto por el Contribuyente Expte. N° 163/06 D y contra la Res. N° 729/06 de fecha 18 de abril de 2006 "Por la cual se determina la obligación fiscal de la firma contribuyente E-Life Paraguay S.A., con RUC LPAA 017770 P en concepto de Impuesto a la Renta "Rentas Internacionales" y multa por omisión de pago. 1. Antecedentes administrativos: Los antecedentes del caso se remontan al informe denuncia de fecha 26 de octubre de 2004, elaborado por la Dirección General de Fiscalización, el que ha dado pie a que el 27 de mayo de 2005 mediante Res. JI N° 12/05 resuelve instruirle a mi mandante un sumario administrativo. En vista al sumario administrativo, mi poderdante ha formulado una manifestación en la que, entre otros puntos aclara que el hecho denunciado, ya ha sido suficientemente tratado y resuelto en sede administrativa en otros procesos, resoluciones ante la cual fue promovida una demanda contenciosa administrativa.
De igual manera se han expuesto los fundamentos de fondo, en los que la firma E-Life Paraguay S.A. basa su postura. No obstante ello, la Subsecretaría de Estado de Tributación, a través de la res. N° 729/06, sanciona a mi mandante a pagar en concepto de Impuesto a la Renta "Rentas Internacionales" más una multa sobre el supuesto monto dejado de ingresos, por valor total de Gs. 435.024.145. En vista a la sanción impuesta por la Subsecretaría, la firma E-Life Paraguay S.A. interpuso Recurso Administrativo de Reconsideración contra la resolución de referencia, conforme entrada en la SET N° 1673/06 D siendo finalmente rechazado mediante la Res. N° 1491 de fecha 2 de diciembre de 2006, por la cual se confirma en todos sus términos la Res. N° 729 de fecha 18 de abril de 2006 y se rechaza el Recurso de Reconsideración interpuesto. 2. Objeto y fundamentos de la demanda. La firma E-Life Paraguay S.A. recurre en demanda contenciosa administrativa contra la Res. SET N° 1491/06 que confirma la Res. SET N° 729/06, a través de las cuales la Subsecretaría de Estado de Tributación, con una interpretación a su medida, pretende percibir de la firma que represento la suma de Gs. 435.024.145 en concepto de diferencia en la retención del Impuesto a la Renta por pagos a firmas del exterior.
El núcleo de la controversia gira, sobre la tasa aplicable a las mencionadas retenciones, porque a criterio de los funcionarios de la Administración Tributaria corresponde aplicar una tasa de retención del 17,5%, mientras que mi poderdante sostiene que la tasa que legalmente corresponde es del 3,5%. La disparidad de criterios, radica en lo dispuesto en el art. 10 de la Ley 125/91, vigente al momento de producirse los hechos cuestionados. Es así, mientras los funcionarios de la Administración Tributaria pretenden aplicar lo establecido en el art. 10 inc. g), mi representada sostiene que el inciso que corresponde aplicar es el b) del mencionado artículo. Esta situación se ha explicado tanto en el sumario administrativo como en la interposición del recurso administrativo de reconsideración, por mi mandante como por otras empresas dedicadas a la provisión de servicios de Internet e incluso por la Cámara Paraguaya de Internet (CAPADI), exponiendo en forma sencilla que la actividad de Internet es similar a una llamada telefónica, de manera que le corresponde encuadrarse en el mencionado art. 10 inc. b) de la Ley 125/91, por tratarse de un servicio similar a la interconexión telefónica y en consecuencia es aplicable una tasa efectiva del 3,5% para E-Life Paraguay S.A. A fin de ilustrar a VV.EE., recordamos que el caso en cuestión se trata de pagos realizados a firmas del exterior, por derechos de interconexión satelital para transmisión de señales de Internet.
Estos pagos al exterior están gravados por el Impuesto a la Renta e IVA, pues estas firmas del exterior obtienen renta de fuente paraguaya. Es así que, considerando esta circunstancia y atendiendo a hecho de que dichas firmas foráneas no tienen domicilio en el país, ni pueden cumplir con las obligaciones tributarias, la Ley crea la figura de la retención, recayendo la obligación en la empresa paraguaya contratante y pagadora de los servicios de interconexión. Para este tipo de situaciones, la Ley 125/91, a través del art. 10, titulado "Rentas Internacionales", dispone que las personas o entidades del exterior con o sin sucursal, agencia o establecimiento en el país, que realicen actividades gravadas, determinarán sus rentas netas de fuente paraguaya de acuerdo a los siguientes criterios, sin admitir prueba en contrario. Seguidamente, en una serie de incisos regula la situación de una serie de actos y así tenemos que a nuestro entender, el inciso que se adecua a la operación de interconexión de Internet en el inc. b) del citado artículo. En efecto, el mencionado inc. b) del art. 10 establece que se considera de fuente paraguaya, "... el 10% sobre el importe bruto proveniente de la realización de operaciones de pasajes, radiogramas, llamados telefónicos y otros servicios similares que se presten desde el país al exterior... "Sin embargo, los funcionarios fiscalizadores, luego confirmado por la SET, pretenden aplicar lo dispuesto en el inc. g) del referido art. 10 de la Ley, sin exponer ningún fundamento a pesas. 3. Fundamento de E-Life Paraguay S.A. ¿En qué basa su posición E-Life Paraguay S.A., cuando se afirma que el inciso aplicable es el inc. b) del art. 10? La posición de la firma, se funda en el hecho de que el mencionado inciso dispone que se considere de fuente paraguaya el 10% del importe bruto proveniente de las operaciones de pasajes, radiogramas y llamadas telefónicas y otros servicios similares. Por consiguiente, se ha considerado que ésta es la norma aplicable a la interconexión satelital de Internet es el inc. b) del art. 10 de la Ley 125/91, amparados en las reglas de interpretación que la propia Ley 125/91, establece en los arts. 246, 247 y 248 de la Ley. Dichos argumentos fueron expuestos de la siguiente forma: ¿Porqué es aplicable el mencionado inc. b) y no el g) como sostiene la Subsecretaría de Estado de Tributación en la Res. N° 729/06? Porqué el inc. b) de la Ley dice que, constituye renta de fuente paraguaya, el 10% sobre el importe bruto proveniente de la realización de operaciones de pasajes, radiogramas, llamados telefónicos y otros servicios similares que se presten desde el país al exterior. Como se puede notar, la norma es bastante clara, pues lo que corresponde determinar es si la operación de interconexión de Internet es similar o no a los llamados telefónicos. De manera que si es similar a una llamada telefónica, entonces no cabe otra que aplicar el mencionado inc. b) y la tasa será del 3,5%. A este respecto, reiteramos los argumentos que se han desarrollado en la defensa del sumario administrativo, y en el recurso de reconsideración, pues de ello depende la conclusión definitiva de la cuestión. En efecto, se ha sostenido con argumentos técnicos, y que no fueron rebatidos por la Subsecretaría de Tributación, de que la interconexión de Internet, es similar a una llamada telefónica, por los siguientes motivos: 1.- La comunicación por Internet así como en telefonía, es bidireccional; o sea de ida y de vuelta. Transmisión de información como inicio y recepción de la información como consecuencia.
Por todo lo anteriormente expuesto, se debe inferir que si verdaderamente correspondiera a Hacienda el cobro de algún impuesto de renta al uso de los enlaces satelitales en Internet, aplicando la Ley 125/91, el mismo se encuentra inexorablemente en el inc. "b" del art. 10 y no en ningún otro. 4.- Cambio en la legislación. Si bien es cierto, en la Ley 125/91 no estaba incorporado en forma expresa la interconexión por Internet en el art. 10 inc. b) de la Ley; sin embargo del texto de la mencionada norma se desprende que el servicio de Internet es similar a una llamada telefónica, porque evidentemente cuando dice y otros servicios similares, el servicio de Internet es un servicio similar a una llamada telefónica, como se expresó en la descripción técnica desarrollada en párrafos anteriores. Esta situación fue considerada por el legislador en la Ley 2421/04 De Adecuación Fiscal, pues incorpora en forma expresa en el texto del inc. b) del art. 10 de la Ley 125/91 a las interconexiones de Internet. En efecto, el art. 10, modificado por la Ley 2421/04, dispone que se considera de fuente paraguaya el 10 % sobre el importe bruto proveniente de la recepción de datos por Internet y protocolo y otros servicios similares, que se presten desde el país al exterior, así como aquellas operaciones y servicios proveídos desde el extranjero al territorio nacional. Este hecho es un reconocimiento legislativo de que la interconexión por Internet esta en la categoría de las llamadas telefónicas y nunca pudo haber estado dentro del inc. g) del artículo de la Ley, porque de ser así, lo hubiera establecido en la presente reforma legislativa. Finalmente, a fin de demostrar la posición dual de la Administración Tributaria se ofrece como prueba las resoluciones dictadas en los casos de las firmas "TELECEL" y "PLANET", en las cuales la Administración Tributaria estableció que corresponde aplicar la tasa del 3,5%, en concepto de retenciones del impuesto a la Renta, a cuyo efecto se solicita se oficie a la Subsecretaría de Tributación para que presente las copias de las resoluciones administrativas recaídas en los correspondientes sumarios. 5. Pruebas ofrecidas: Se ofrecen las siguientes pruebas documentales: 1) Copia de los comprobantes de pago de las retenciones de renta. 2) Resoluciones administrativas recaídas en los sumarios administrativos iniciados a las firmas TELECEL y PLANET, en las cuales la Administración Tributaria estableció que corresponde aplicar la tasa del 3,5 %, en concepto de retenciones del Impuesto a la Renta, a cuyo efecto se solicita se oficie a la Subsecretaría de Tributación para que remita las copias de las mismas. 3) copia de la Res. SET N° 729/06. 4) Copia de la Res. SET N° 1491/06.
Ahora bien, habiendo establecido que el procedimiento del sumario administrativo instruido a la empresa, no adolece de vicios, que lo invaliden y la adversa no adjuntó documento alguno que desvirtúe el sumario llevado a cabo por la administración, no formulando argumentos medianamente serios, que puedan rebatir sus términos, podemos concluir fácilmente que sus alegaciones se tornan infundadas, no pudiendo producir efectos jurídicos por sí solas. 3.- Objeto de la demanda: La adversa en su escrito de demanda señala: "... La firma E-Life Paraguay S.A. recurre en demanda contenciosa administrativa contra la Res. N° 1491/06 que confirma la Res. SET N° 729/06, a través de las cuales la Subsecretaría de Estado de Tributación, con una interpretación a su medida pretende percibir de la firma que represento la suma de Gs. 435.024.145 en concepto de diferencia en la retensión del Impuesto a la Renta por pagos a firmas del exterior. El núcleo de la controversia gira, sobre la tasa aplicable a las mencionadas retenciones, porque a criterio de los funcionarios de la Administración Tributaria corresponde aplicar una tasa de retensión del 17,5% mientras que mi poderdante sostiene que la tasa que legalmente corresponde es del 3,5%. En cuanto a la actividad comercial desarrollada por la empresa E-Life Paraguay S.A. corresponde aclarar que la Administración Tributaria en ningún momento tuvo dudas respecto de la tasa aplicable a la (sic) o establecimiento en el país, que realicen actividades gravadas, determinarán sus rentas netas de fuente paraguaya, de acuerdo con los criterios, sin admitir prueba en contrario; b) El 10% (diez por ciento, sobre el importe bruto proveniente de la realización de operaciones de pasajes, radiogramas, llamados telefónicos y otros servicios similares que se presten desde el país al exterior...; g) El 100% (cien por ciento) de los ingresos correspondientes a las restantes actividades.
En las restantes situaciones, el porcentaje será del 50% (cincuenta por ciento). Que, respecto al Criterio de Fuente Nacional y las Actividades Desarrolladas se realizaron una consulta a la Administración Tributaria sobre el tema que nos ocupa. La Dirección de Planificación y Técnica Tributaria, en el Dictamen SSET/CC N° 105 de fecha 01/08/03, expone criterios y fundamentos que hacen relación a la consulta, y concluye: "... las remesas al exterior por los pagos en tales conceptos estarán sujetas a la retención del IVA e Impuesto a la Renta por la obtención de rentas de fuente paraguaya, y su utilización económica en el territorio nacional...". En ese contexto, en la determinación de la Renta Neta de Fuente Paraguaya es de aplicación el art. 10° de la Ley N° 125/91; que establece: "... Rentas Internacionales: Las personas o entidades del exterior, con o sin sucursal, agencia o establecimiento en el país, que realicen actividades gravadas, determinarán sus rentas netas de fuente paraguaya de acuerdo con los siguientes criterios, sin admitir prueba en contrario: a)...; b)...; g) El 100% (cien por ciento) de los ingresos correspondientes a las restantes actividades... En las restantes situaciones, el porcentaje será del 50% (cincuenta por ciento). Una vez determinada la Renta Neta, se aplicará la tasa del impuesto del 35% (treinta y cinco por ciento). A tal efecto, las empresas se constituirán en Agente de Retención y se regirán conforme lo previsto en el Dec. N° 14.002/92. Art. 51°.- En este punto es importante mencionar que la Dirección de Planificación y Técnica Tributaria, es la repartición encargada de la interpretación y aplicación de las disposiciones contenidas en el ordenamiento tributario, fijando las pautas de la política impositiva. También es dable señalar que con relación a la multa por el impuesto dejado de oportunidad, la conducta de la firma sumariada ha sido incursa en el art. 177° de la Ley N° 125/91, calificándola como una omisión de pago, y en dicho razonamiento, se le aplicó una sanción en el orden del 50% (cincuenta por ciento) sobre la diferencia de la obligación no declarada.
Que, en esta oportunidad la firma se alza contra la Res. SET N° 1491. Esgrimiendo los mismos argumentos y razonamientos ya utilizados en su defensa en sede administrativa, mas específicamente en el Recurso de Reconsideración. No agrega hechos nuevos, ni fundamentos contundentes como para cambiar la postura y criterio institucional, asentado en la Resolución que se pretende desestimar. Y es la que sostiene que la tasa a aplicarse es en el orden del 17,5% conforme al art. 10 inc. g) de la Ley N° 125/91. Es dable puntualizar que el recurso interpuesto no ataca los Fundamentos legales o de fondo de la resolución recurrida; solo se limita a exponer un razonamiento difuso, basándose en una interpretación personal respecto al criterio a ser aplicado por la Administración en el caso que nos ocupa. Se cita los arts. 246, 247 y 248 de la Ley N° 125/91, sin observar que los dos primeros, se refieren taxativamente a la interpretación que debe realizar el sujeto activo, conforme a las facultades legales que le fueron dadas. Y que el último es utilizado solo en caso de situaciones que no pueden resolverse por las disposiciones generales o por las normas particulares sobre cada tributo, y son aplicados supletoriamente o en caso de dudas, en el que se favorece al contribuyente. Pero en el presente caso, no se presentan ninguna de las alternativas dadas por el art. 248, para una interpretación analógica. Ya que sobre la cuestión, se pregunta específicamente el art. 10° inc. b) de la Ley N° 125/91. No existen lagunas, situaciones no contempladas, y menos aún, dudas sobre que normativa será. En estos autos la parte actora ha interpretado y aplicado unilateralmente la tasa del citado impuesto a su arbitrio, desconociendo por completo el procedimiento inserto en la Ley 125/91. Puesto que habiendo iniciada una acción contencioso administrativa, debe estar a las resultas de un resultado favorable en la demanda, y posteriormente solicitar el procedimiento de repetición de pago, pero en absoluto podía dejar de aplicar montos inferiores a los señalados por la administración, este hecho necesariamente motiva la aplicación de las sanciones y multas correspondientes, sin perjuicio del deber de ingresar al Fisco la diferencia de los tributos no ingresados. Por lo demás, señalamos que el servicio de Internet no es asimilable a llamadas telefónicas. La primera, definida como "red que conecta todas las redes de computadoras interconectadas de tal manera que se puedan transferir información de una a otra. Básicamente se compone de los siguientes elementos o requisitos básicos para su funcionamiento: una línea telefónica, fibra óptica o conexión inalámbrica, una computadora y un Moden, todos de propiedad del usuario final. Por medio de una llamada telefónica local -fibra óptica o por medios inalámbricos, inclusive-, el usuario final se conecta con la planta transmisora de E-Life Paraguay S.A.; que convierte la llamada en datos y transfiere la señal a los satélites que están en órbita en la atmósfera que, a su vez, se encuentran en comunicación permanente con otras plantas transmisoras en el mundo y, a partir de ese momento, el usuario final que se encuentra en Paraguay puede acceder a toda la información que se encuentre en cualquier computadora interconectada. Por tales motivos a la Internet se la conoce como "Autopista de información". De ahí que deviene inadmisible asimilar su naturaleza y funcionamiento a la de una simple llamada telefónica (art. 10, inc. b). En cambio, corresponde la imputación de la actividad gravada al art. 10 inc. g) de la Ley 125/91. Por lo que corresponde desestimar por improcedente la demanda, con costas que protesto.
Termina solicitando, que previo los trámites de estilo, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, dicte Sentencia, rechazando la presente demanda contenciosa administrativa, con costas.
Prima facie, conviene destacar que la Ley N° 125/91, en sus arts. 1° y 5° adopta el criterio de que se encuentran gravadas las rentas generadas de fuente paraguaya, es decir, es territorial. En este caso concreto la firma E-Life Paraguay S.A. se dedica a vender servicios de Internet y por ende realiza pago en el exterior por lo tanto deberá ser sujeto a la retención del impuesto pertinente.
SENTENCIA Nº 93 Asunción, 15 de julio de 2009
VISTO: Por el mérito que ofrece el Acuerdo y Sentencia y sus fundamentos,
EL
TRIBUNAL DE CUENTAS,
1.- NO HACER LUGAR, a la presente acción contenciosa administrativa planteada por la Abog. N.R.C. en nombre y representación de la firma E-Life Paraguay S.A. en contra de las Res. N°s. 1491 de fecha 02/12/2006; y la 729/06, de fecha 18/04/2006 dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación y en consecuencia;
2.- CONFIRMAR la Resoluciones impugnadas, y dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación, por los fundamentos expuestos.
3.- IMPONER LAS COSTAS, a la parte actora.
4.- ANOTAR, registrar, notificar y remitir copia a la Excma. Corte Suprema de Justicia.-
Ante mí:
Miguel A. Colmán A.- Secretario
Meneleo Insfrán Riveros.
Vicente José Cárdenas Ibarrola.
Juan Francisco Recalde Burgos.
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