Impuestos que gravan a la venta de inmuebles
La venta de inmuebles puede estar afectada por uno de los siguientes Impuestos a los Ingresos:
En definitiva, esto depende de:
La persona que realiza la venta. |
Sociedad o persona física. |
La cantidad de ventas de inmuebles realizadas en el año calendario. |
Esto es importante para las personas físicas a los efectos de determinar si la operación se halla alcanzada por el IRP o el IRACIS. |
El tipo de inmueble |
Urbano o rural. |
Para determinar la incidencia o el costo impositivo de la venta de inmuebles, podríamos clasificar a los contribuyentes de la siguiente manera:
Criterio de habitualidad para el pago del IRACIS por la venta de inmuebles
La venta de inmuebles se halla prevista como hecho generador del IRACIS, en los siguientes términos: “Estarán gravadas las rentas que provengan de la realización de actividades comerciales, industriales o de servicios que no sean de carácter personal.
Se considerarán comprendidas:
a) Las rentas provenientes de la compra-venta de inmuebles cuando la actividad se realice en forma habitual, de acuerdo con lo que establezca la reglamentación”.
La norma trascripta establece que la venta de inmuebles se halla gravada por el IRACIS, pero supedita el nacimiento de la obligación tributaria a una condición: La habitualidad.
La disposición legal faculta a la Administración Tributaria, a determinar a través de las reglamentaciones a partir de qué número de transferencia se considera que el contribuyente se dedica habitualmente la venta de inmuebles, pero no le faculta a excluir a la habitualidad como condición necesaria para que nazca la obligación tributaria.
Esa condición es conocida como Criterio de Habitualidad, y se reglamentó de manera diferente para las personas físicas y las jurídicas.
Criterio de habitualidad en la venta de inmuebles realizada por personas físicas
Para las personas físicas, el criterio de habitualidad se halla establecido en el Artículo 5º del Decreto Nº 6359/05, en los siguientes términos:
“Artículo 5°.- Habitualidad. Se considera que existe habitualidad en la compraventa de inmuebles, cuando el número de ventas en el ejercicio fiscal sea superior a 2 (dos) o cuando este tipo de operaciones constituyan el giro del negocio.
La presente disposición comprende la enajenación o promesa de venta de inmuebles, con o sin construcciones, así como de unidades integrantes de inmuebles amparados en el régimen legal de propiedad horizontal”.
Como se puede apreciar, para las personas físicas, condominios o sucesiones indivisas, se considera que existe “habitualidad” en la compraventa de inmuebles a partir de la tercera venta dentro del ejercicio fiscal, es decir, tres o más ventas desde el 1 de enero hasta el 31 de diciembre, o cuando este tipo de operaciones constituya el giro del negocio, por ejemplo una inmobiliaria.
La reglamentación sobre el tema dispone que se encuentran comprendidas las enajenaciones o promesas de venta de inmuebles, con o sin construcciones, así como de unidades integrantes de inmuebles amparados en el régimen legal de propiedad horizontal que son aquellas que pueden estar asentadas en una misma finca o cuenta corriente catastral, pero que están divididas, como por ejemplo los edificios que se venden por pisos o los dúplex.
Venta de varios inmuebles en un mismo acto
De acuerdo al Art. 24° de la Resolución N° 1346/05, la enajenación de varios inmuebles en un solo acto y a un mismo comprador es considerada como una enajenación ocasional y por tanto no alcanzada por el IRACIS.
La reglamentación no establece la necesidad de que los inmuebles estén ubicados en forma colindante o contigua, es decir, si una persona enajena un inmueble ubicado en Capiatá otro en Pedro Juan Caballero y un tercero ubicado en Ciudad del Este, pero dichas transferencias son formalizadas en un mismo acto y con relación a un mismo comprador, las mismas serían consideradas como una operación ocasional no alcanzada por el IRACIS.
Inmueble que forma parte del activo de la unipersonal
La Resolución N° 1346/05, a través del último párrafo, excluye a la habitualidad cuando el inmueble enajenado forma parte del activo de la empresa unipersonal.
Así por ejemplo, en el caso de una persona física contribuyente del IRACIS que se dedique a la reparación de bienes, estando su taller ubicado en su propio inmueble, tendríamos que su inmueble forma parte del activo de la unipersonal, por ello, cuando lo venda, aunque sea la única venta dentro del ejercicio fiscal, se hallaría gravada por el IRACIS.
Criterio de habitualidad para las sociedades
Con relación a las sociedades, el Art. 4° del Decreto N° 6359/05, establece cuanto sigue: “Para los efectos del inciso a) del Art. 2º de la Ley, las sociedades comerciales con o sin personería jurídica computarán la renta proveniente de la compraventa de inmuebles, sea ésta realizada o no en forma habitual”.
La disposición reglamentaria trascripta, excluye a la habitualidad como condición necesaria para el nacimiento del IRACIS en el caso de que la venta sea realizada por una sociedad comercial, es decir, a partir de la primera venta, cualquiera sea el caso, la misma se hallaría alcanzada por el IRACIS.
Inconstitucionalidad del Art. 4° del Decreto N° 6359/05
La Constitución Nacional, a través del Art. 137° consagra el Principio de Jerarquía Normativa, en virtud del cual, una norma de rango inferior no puede modificar a una norma de rango superior. Así tenemos que un Decreto no puede modificar a una Ley.
En el caso particular del IRACIS en la venta de inmuebles, la ley exige la habitualidad para dar nacimiento al IRACIS, pero luego, el Decreto N° 6359/05 a través del Art. 4° dispone que tal habitualidad no es necesaria cuando la venta es realizada por sociedades comerciales. Es decir, una norma de rango inferior (Art. 4° del Decreto N° 6359/05) modifica a una norma de rango superior (Art. 2º de la Ley N° 125/91).
Por dicho motivo, varias sociedades plantearon acciones inconstitucionalidad en contra de la norma reglamentaria, las cuales fueron resueltas en forma favorable a las mismas, implicando ello el no pago del IRACIS por la venta ocasional de inmuebles. Aclaramos que las sentencias dictadas por la Corte Suprema de Justicia, solo surten efectos para las personas que las promovieron.
En efecto, los casos judiciales resueltos son los siguientes:
Venta de inmuebles a través de empresas loteadoras o administradoras de inmuebles
Las personas que se dedicarán habitual pero únicamente a la venta de inmuebles, pueden optar por no inscribirse en el RUC, siempre que las ventas sean realizadas a través de las empresas loteadoras o administradoras, quienes les practicarán la retención de los impuestos que afectan a la operación, tanto el IVA como el IRACIS.
En este caso la retención del IRACIS, por disposición del Art. 98° del Decreto N° 6359/05, será del 4,5%. Además corresponde la retención del IVA, conforme al criterio analizado anteriormente.
Venta de inmuebles a plazo
En el IRACIS, la venta de inmuebles es considerada a plazo, cuando el plazo para el pago es superior a 12 meses, mientras que en el IVA se considera que la venta es a plazo cuando el plazo para el pago es superior a 2 años.
El Decreto N° 6359/05, a través del Art. 15°, establece el tratamiento que debe consignarse a la venta de inmuebles a plazo en los siguientes términos:
“Utilidad por venta de inmuebles a plazo. En la actividad de compraventa de inmuebles, se considerará venta de inmuebles a plazo aquella cuyo término para el pago sea superior a 12 (doce) meses.
La renta bruta se determinará por diferencia entre el precio de venta y el valor fiscal del inmueble.
El porcentaje que surja de relacionar dicho beneficio con el precio de venta total, se aplicará sobre el monto de los pagos contratados y vencidos de cada ejercicio, determinándose así la renta a computar en el mismo.
Se incluirán en el precio de venta los intereses de financiación y los ajustes de precio que se hubieran convenido”.
Venta de inmuebles por sociedades extranjeras sin domicilio en el Paraguay
Una sociedad extranjera sin domicilio en el país enajena un inmueble situado en el Paraguay, la misma deberá tributar los impuestos (IVA e IRACIS) por medio de las retenciones.
Para la determinación del IRACIS, el Decreto N° 6359/05, a través del Art. 95° presume una renta neta gravable del 30%, sobre la cual se debe aplicar un porcentaje del 30% (sumatoria de las tasas previstas en los numerales 1), 2) y 3) del Art. 20° de la Ley N° 125/91). Aplicar un porcentaje del 30% sobre una base imponible del 30%, arroja un porcentaje efectivo de retención del 9%.
La retención del IVA la debe practicar el Escribano Público, mientras que la retención del IRACIS debe ser ingresada por el apoderado de la firma del exterior.
El IRAGRO en la venta de inmuebles rurales
A partir del año 2014, por aplicación de las modificaciones introducidas a la Ley N° 125/91 por la Ley N° 5061/13, la venta de inmuebles rurales se halla alcanzada por el IRAGRO, siempre que la misma fuera realizada por contribuyentes de este impuesto que liquiden el mismo por el régimen contable.
En efecto, la Ley N° 125/91 modificada por la Ley N° 5061/13, a través de la parte pertinente del Art. 32° y con relación a la venta de inmuebles, establece que “En el caso de las ganancias por transferencia de inmuebles rurales afectados directamente a la actividad agropecuaria, se presume de derecho que la renta neta constituye el 30% (treinta por ciento) del valor de venta o la diferencia entre el precio de compra del bien y el valor de costo o valor revaluado del bien, la que resulte menor”.