JUICIO: MBURUCUYA S.R.L. C/ RES. N° 520 DE FECHA 06 DE MARZO DE 2006; Y LA N° 1352 DE FECHA 14 DE OCTUBRE DE 2006, DIC. POR LA SUBSECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION.
ACUERDO Y SENTENCIA C.S.J. Nº 732/15
En la Ciudad de Asunción, Capital de la República del Paraguay, a los veintiún días del mes de Septiembre del año dos mil quince, estando reunidos en la Sala de Acuerdos los Excmos. Señores Ministros a de la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, los Dres. LUIS MARIA BENITEZ RIERA, SINDULFO BLANCO Y ALICIA PUCHETA DE CORREA, por ante mí la Secretaria autorizante, se trajo el expediente caratulado: "MBURUCUYA S.R.L. C/ RES. N° 520 DE FECHA 06 DE MARZO DE 2006; Y LA N° 1352 DE FECHA 14 DE OCTUBRE DE 2006, DIC. POR LA SUB- SECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION, a fin de resolver los Recurso de Apelación y Nulidad contra el Acuerdo y sentencia N° 16 de fecha 19 de FEBRERO de 2013, dictado por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala.
Previo estudio de los antecedentes del caso, la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, resolvió plantear y votar la siguiente:
CUESTIONES:
¿Es nula la Sentencia apelada?
En caso contrario, ¿Se halla ella ajustada a derecho?
Practicando el sorteo de ley para determinar el orden de votación dio el siguiente resultado: BENITEZ RIERA, PUCHETA DE CORREA Y BLANCO.
A LA PRIMERA CUESTIÓN PLANTEADA, el Dr. BENITEZ RIERA dijo: El Abogado DANIEL CARDOZO NUÑEZ, en representación de la firma "MBURUCUYA S.R.L.", no ha fundado el recurso de nulidad interpuesto. Por otro lado, no se observa en la Resolución recurrida vicios o defectos que ameriten la declaración de oficio de su nulidad en los términos autorizados por los Arts. 113 y 404 del Código Procesal Civil. Corresponde, en consecuencia, declarar desierto el presente Recurso. ES MI VOTO.
A su turno los Dres PUCHETA DE CORREA Y BLANCO, manifiestan que se adhieren al voto que antecede por los mismos fundamentos.
A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA, el Dr. BENITEZ RIERA prosiguió diciendo: Por Acuerdo y Sentencia N° 16 de fecha 19 de febrero de 2013, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, resolvió:
1) No Hacer Lugar a la presente acción contencioso administrativa, planteada por el Abogado DANIEL CARDOZO NUÑEZ, en nombre y representación de la firma MBURUCUYA SOCIEDAD DE RESPONSABILIDAD LIMITADA, contra Resoluciones N° 520, de fecha 06 de marzo de 2006 y la N° 1352, de fecha 14 de octubre de 2.006, dictadas por la SUB SECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION, en consecuencia.
2-) CONFIRMAR las Resoluciones N° 520 de fecha 06 de marzo de 2006 y la N° 1352, de fecha 14 de octubre de 2.006, dictadas por la SUB SECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION.
3-) IMPONER LAS COSTAS, a la parte perdidosa, la parte actora.
4-) NOTIFICAR, anotar, registrar y remitir copia a la Excma. Corte Suprema de Justicia.
Que el apelante se agravió en contra del fallo impugnado, en un escrito obrante a fs 346/349; señalando que los fiscalizadores de la Sub Secretaria dicen que los recibos de pago Anticipos no son claros (nunca dijeron que no existen) y este informe ya se tomó como la no existencia de los mismos lo cual es un absurdo dado que en las documentaciones complementarias hay una coincidencia total en cuanto a los montos se refieren.
Expone que hay frases que no se encuentran sustentadas ni argumentadas; y en esas condiciones, o sea invocándose la no existencia de los Recibos de dinero no puede de ninguna manera NO DA LUGAR a la Acción Contencioso, pues está basada en hechos falsos. Expone que los funcionarios fiscalizadores no son idóneos para realizar este tipo de trabajo si hubieran sumado el monto total de los recibos y comparados con lo registrado en el Libro Diario y lo consignado en los balances respectivos, no hubiesen realizado un informe de supuesta evasión tributaria lo cual no existe y que perjudica enormemente los intereses del contribuyente...
Además señala de que el impuesto al Valor Agregado jamás puede liquidarse, porque los fiscalizadores nunca denunciaron los hechos generadores del impuesto, la enajenación único hecho imponible para el IVA, además señala que en la Resolución apelada no se tuvo en cuenta la defensa presentada, las pruebas producidas, el informe del perito contable impositivo y el alegato de bien probado, y más todavía que la Resolución se sustentó en hechos falsos. Por último solicita a ésta Sala Penal, se sirva dictar Resolución Revocando el Acuerdo y Sentencia N° 647/12, dictado por el Tribunal de Cuentas Primera Sala, revocando la resolución apelada y rechazando la presente demanda, con costas.
Que, el Abogado HUGO A. CAMPOS LOZANO Abogado Fiscal del Ministerio de Hacienda, en representaron de la demandada, contesta los agravios en los términos del escrito obrante a fs. 345/362 de autos, expresando que la parte actora funda su expresión de agravios en los mismos argumentos que han sido expuestos en la instancia Inferior, sin arrimar nuevos elementos de juicio ni rebatir en forma razonada los argumentos esgrimidos porel Tribunal de Cuentas; expone que el razonamiento que sustenta la Resolución Judicial basados en que Mburucuya S.R.L. no debe tributar por los ingresos percibidos de sus clientes en razón de que ellos supuestamente no provienen de una "operación gravada" sino de una promoción" en la que los clientes van pagando por adelantado parte del valor de los vehículos, lo cual se registra en la cuenta "anticipo de clientes"y recién cuando tienen el dinero suficiente se realiza la compraventa con un sustancioso descuento.
Expone que siendo esto un ingreso realmente percibido por la adora a cambio de una contraprestación futura en el caso, consistente en la enajenación de un bien corresponde el pago de tributos por los mismo, tanto del Impuesto a la Renta como el Impuesto al Valor Agregado. Culmina solicitando la confirmación en todas sus partes del Acuerdo y Sentencia N° 16 de fecha 19 de febrero de 2013, imponiendo las costas de esta instancia a la apelante.
Que pasando a auscultar el fondo de la cuestión planteada, observo que la firma accionante interpuso Recurso Contencioso Administrativo contra la Resolución N°.520 de fecha 06 de marzo de 2.006 y/o Res. N°.1352 de fecha 14 de octubre del 2.006. A su vez el Tribunal Inferior no acogió favorablemente la presente acción, y confirmaron las mencionadas resoluciones. Por lo cual con respecto a los Tributos reclamados por la Subsecretaría, la actora expone que son sin sustento alguno, pues como firma vendedora de vehículos, bajo el régimen de pago por adelantado a cuenta de compra de vehículos, que contablemente se habilita un rubro designado como "Anticipo de clientes", en el mismo el cliente va depositando de a poco sumas de dinero, de acuerdo a su posibilidad económica y cuando el cliente decide se formaliza la venta, imputándose el pago previo realizado, por la cual la empresa le concede un descuento trascendente.
Que al respecto debo señalar que, observando los autos obrantes, puedo mencionar que la cuenta "Anticipo desdientes" corresponde a una cuenta pasiva, que de la manera como se encuentra revelada en los estados financieros del sujeto pasivo no tiene afectación al resultado de la firma.
Ahora bien, no es menos cierto que le hecho que la empresa haya recibido importes de sus clientes debe ser evaluado en el marco de la apelación deducida. A tales efectos debo auscultar el carácter de estas sumas de dinero y más allá de contar o no con la documentación resulta relevante establecer el tipo de documentación que respalda estas operaciones, que en cualquier caso, en la presente controversia, observo que en todo momento se ha mencionado como supuesta documentación a recibos de dinero y que la imputación contable de estas partidas ha sido realizada por parte de la empresa como un pasivo afectando su situación patrimonial en forma neutra, es decir que, al incluir estos montos como deuda de la firma (pasivo) a los clientes y no como un ingreso del ejercicio, se ha neutralizado el efecto incrementalista en su patrimonio como efecto del flujo de renta recibido, alejando toda posibilidad de producción de base imponible, por lo que se debe analizar conforme a la apelación correspondiente cual es el tratamiento a otorgar a estas sumas de dinero entregadas por sus clientes a la empresa de acuerdo a las normas legales y reglamentarias aplicables a la relación jurídica de carácter tributario y objeto de la presente controversia.
Que, la mencionada cuenta donde se registran los ingresos de dinero pagados en forma anticipada por los clientes a cambio de un futuro intercambio comercial esta individualizada como una partida del pasivo de la firma fiscalizada, conforme observo de los antecedentes administrativos. Resulta menester establecer el marco legal aplicable a los efectos del nacimiento de las obligaciones tributarias. En este punto debemos señalar que la Ley N° 125/91, en su art 6o, determina: "NACIMIENTO DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA - El nacimiento de la obligación tributaria se configurará al cierre del ejercicio fiscal, el que coincidirá con el año civil. - La Administración tributaria queda facultada para admitir o establecer, en caso de que se lleve contabilidad de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados y a las disposiciones legales vigentes, que el ejercicio económico.- El método de imputación de las rentas y de los gastos, será el de lo devengado en el ejercido fiscal".
En ese sentido la norma determina el nacimiento de la obligación tributaria, en donde el sujeto pasivo sea cual fuera la circunstancia en que se reciben los ingresos por parte del contribuyente, los mismos constituyen en definitiva "rentas" siempre que se den los presupuestos de hecho establecidos en el plexo legal tributario para que sean considerados ingresos. En esta senda de razonamiento, conforme al Art. 2 inc. c de la Ley N°125/91 se consideran rentas comprendidas a "...Todas las rentas que obtengan las sociedades comerciales, con personería jurídica, así como las entidades constituidas en el exterior o sus sucursales, agencias o establecimientos en el país...".
Que, deben evaluarse igualmente estas partidas desde la perspectiva de la imposición al consumo, en donde se establecen como hechos imponibles para el Impuesto al Valor Agregado (IVA) a la enajenación de bienes, prestación de servicios e importación de bienes, así el Art. 77 de la Ley 125/91 en su apartado aplicable a la litis establece "Hecho Generador. Crease un impuesto que se denominará Impuesto al Valor Agregado. El mismo grabará los siguientes actos: a) la enajenación de bienes. B) la prestación de servicios, excluidos los de carácter personal que se presten en relación de dependencia. c) la importación de bienes. .."y continua expresando la ley tributaria en su Art. 78 que se considera enajenación entre otros a "...toda operación a título oneroso o gratuito que tenga por objeto la entrega de bienes con transferencia del derecho de propiedad, o que otorgue a quienes los reciben la facultad de disponer de ellos como si fuera su propietario.
Será irrelevante la designación que las partes confieran a la operación, así como la forma de pago...", por lo que aunque se trate de sumas de dinero a cuenta de entrega posterior de bienes como alega la apelante, observo que de cualquier manera la operación debe ser considerada como enajenación conforme lo establecido en las definiciones en el mencionado Art. 78 de la Ley 125/91.
Que, analizando siempre desde la perspectiva de la imposición al consumo, el Art. 80 de la Ley 125/91 establece los presupuestos de hecho para el nacimiento de la obligación expresando "...Nacimiento de la obligación Tributaria. La configuración del hecho imponible se produce con la entrega del bien, emisión de factura o acto equivalente, el que fuera anterior... ".
Resulta menester señalar que, para el presente caso, a mi juicio, ya debió emitirse la factura al recibir sumas de dinero pues este acto se subsume bajo el concepto de enajenación de acuerdo a lo mencionado en los arts. 77 y 78 que integrado con el art. 80 del plexo legal tributario, queda claro que debió emitirse la factura sustentando la operación, que en definitiva debió constituir ingreso y consecuentemente renta bruta para el sujeto pasivo.
Entonces siendo esto un ingreso realmente percibido por la actora a título oneroso y que tiene por objeto la entrega de bienes con transferencia del derecho de propiedad, consistente en la enajenación de un bien, corresponde imputarlos como ingreso, afectando el resultado del ejercicio fiscal y el consecuente pago de tributos por los mismos. Con respecto al sumario a la firma se visualiza que se ha precautelado su derecho a la defensa, al de legalidad y al debido proceso, y que no han sido refutados estos aspectos por la firma recurrente, verificándose que la firma MBURUCUYA S.R.L. ha incurrido en la infracción de defraudación, tipificada en el artículo 172° de la Ley N° 125/91 y el artículo 175 del mencionado cuerpo legal.
Que de acuerdo a las consideraciones formuladas precedentemente, y a las disposiciones legales citadas en los parágrafos anteriores, no me resta otra opción que confirmar in tottum el Acuerdo y Sentencia N° 16 de fecha 19 de febrero de 2.013, dictado por el Tribunal de Cuentas Primera Sala. Como lógica consecuencia, debe ratificarse la vigencia de la Resolución N° 520 de fecha 06 de marzo de 2.006, y de la Resolución N° 1.352 del 14 de octubre de 2.006. En cuanto a las costas, las mismas deben ser impuestas a la parte apelante (art. 203 inc. a) del CPC).
Que a su turno, los Dres. PUCHERA DE CORREA Y BLANCO, manifiestan que se adhieren al voto que antecede por sus mismos fundamentos.
Con lo que se dio por terminado el acto firmando S.S.E.E. todo por ante mí que lo certifica quedando acordada la sentencia que inmediatamente sigue:
Asunción, 21 de Septiembre de 2015-.
VISTOS los méritos del Acuerdo que antecede, la
CORTE SUPREMA DE JUSTICIA,
SALA PENAL
RESUELVE:
1) DECLARAR desierto el Recurso de Nulidad.
2) CONFIRMAR el Acuerdo y Sentencia N° 16 de fecha 19 de febrero de 2013, emitido por el Tribunal de Cuentas, 1a Sala, de conformidad con lo expuesto en el exordio de la presente Resolución, y en consecuencia CONFIRMAR las Resoluciones N° 520, de fecha 06 de marzo de 2006 y la N° 1352, de fecha 14 octubre de 2006, dictadas por la SUB SECRESTARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION.
3) IMPONER las costas en esta instancia a la apelante.
4) ANOTAR y notificar.
Alicia Pucheta de Correa. Ministra
Luis Maria Benítez Riera. Ministro
Sindulfo Blanco. Ministro
Ante mí:
Abog. Norma Domínguez V. Secretaria