Tema:
Juicio: “Empresa Industrias Graficas Nobel S.A. c/ Res. Ficta, Res. DCFT Nº 892 del 18/dic/06 del Ministerio de Hacienda.
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 23/08
En la Ciudad de Nuestra Señora de la Asunción, Capital de la Republica del Paraguay, a los días Diez y Seis del mes de Abril de dos mil ocho, estando presentes los Excmo.. Señores Miembros del Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, Florencio Pedro Almada Álvarez, Rolando Ojeda, y Arsenio Coronel Benítez en su Sala de Audiencias y Público Despacho, bajo la Presidencia del Primero de los nombrados, por ante mí el Secretario Autorización, se trajo a acuerdo el expediente caratulado: “Empresa Industrias Graficas Nobel S.A. c/ Res. Ficta, Res. DCFF/C Nº 892 del 18/dic/06 del Ministerio de Hacienda”.
Previo el estudio de los antecedentes del caso, el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, resolvió plantear y votar la siguiente
Cuestión:
Está ajustado a derecho el acto administrativo recurrido?
Practicado el sorteo de ley para determinar el orden de votación, dio el siguiente resultado: Ramón Rolando Ojeda, Florencio Pedro Almada Álvarez, y Arsenio Coronel Benítez.
Y el Miembro del Tribunal de Cuentas Segunda Sala, Dr. Ramón Rolando Ojeda, dijo: “Que en fecha cinco de marzo de 2007 (fs. 809/811 de autos), se presentó ante este Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, la Abog. Elena Marisol Vergara Heinrroth, en representación de la Empresa Industrias Gráficas Nobel S.A., a promover demanda contencioso-administrativa contra el Ministerio de Hacienda. Funda la demanda en los siguientes términos” Hechos 1: Mi representada por Expediente Nº 1.481 de fecha 21 de julio de 2006, ha solicitado en su carácter de exportador, la devolución del crédito fiscal por la suma de Gs. 1.130.791.888 (guaraníes un mil cinto treinta millones setecientos noventa y un mil ochocientos ochenta y ocho); en el momento de la solicitud se han acompañados los requisitos exigidos para la resolución administrativa de manera favorable.-
2 La devolución solicitada son aquellos créditos que corresponden de manera directa a la exportación, por ser adquisiciones de materia prima utilizadas directamente para la elaboración de Biblias en portugués, se acompañan copias de las facturas que respaldan dicha adquisiciones.-
3. Los créditos indirectos cuya devolución se solicitan corresponden a aquellos que, como su nombre indica de manera indirecta se aplican para productos comercializados localmente o de exportación; para la determinación del importe se considera el porcentaje en que participan las exportaciones y las ventas locales, se acompañan todos y cada uno de éstos comprobantes, y que obran a su vez en los antecedentes administrativos.
4 Con tal diferencia y desprecio de los derechos del contribuyente la Administración ha resuelto devolver una ínfima parte, la suma de Gs. 237.107.037 (Guaraníes doscientos treinta y siete millones ciento siete mil treinta y siete), y deja en suspenso la suma de Gs. 375.567.707 (Guaraníes trescientos setenta y cinco millones quinientos sesenta y siente mil setecientos siente), y sobra la suma de Gs. 518.117.114 (Guaraníes quinientos diez y ocho millones ciento diez y siete mil ciento catorce) ni siquiera se refiere a ella la resolución recurrida.
5. No existe ningún apartado de la Ley Tributaria que conceda semejante facultad de Dejar en suspenso o rechazar sin fundamento solicitudes de crédito fiscal alguna que le corresponden por las claras disposiciones legales a los contribuyentes, y ante la ausencia de normas jurídicas que respalda el acto de la Administración éste se vuelve nulo, porque las facultades de la administración por imperio de la constitución nacional y de las leyes deben estar expresamente establecida en ellas. Pido que se declare la nulidad.
6. Destaco por ser de suma importancia para los derechos de mi representada, que el saldo de Gs. 518.117.114 (Guaraníes quinientos diez y ocho millones ciento diez y siete mil siento catorce) constituyen crédito fiscal directo de exportación afectados a la compra de papel especial para la Biblia, las tapas para las Biblias, Stamping (utilizados para la impresión y bordes dorados de las biblias), cajas para la exportación, es indiscutible de que éstas materias primas solo pueden ser utilizadas para la elaboración de las biblias que es el bien exportado.
7. En defensa al derecho de mi instituyente traigo parte del Art. 88 de la ley 125/91 que dispone: “La Administración Tributaria devolverá el crédito fiscal correspondiente a / los bienes y servicios que están afectados directamente a las operaciones de exportación.
8. Corresponde así mismo la devolución total del crédito declarado en suspenso “sine die” por la Administración Tributaria que asciende a la suma de Gs. 375.567.707 (Guaraníes trescientos setenta y cinco millones quinientos sesenta y siente mil setecientos siete) que la empresa ha pagado a sus proveedores, y según la Administración Tributaria éstos no han ingresado el tributo. Si el tributo no ha sido ingresado al Estado Paraguayo, es éste el responsable de la recaudación de la renta de la república y no el contribuyente Art. 238 numeral 13 de la Constitución Nacional; y también es el Estado el que goza de las facultades que le acuerdan las normas jurídicas tributarias y penales para lograr éste objetivo.
Los contribuyentes no disponen de estos medios.- 9. No puede el fisco castigar de manera tan impía a los contribuyentes condenándolos a sumar el calvario de una espera “sine die” para recuperar su crédito fiscal.
10. Mi representada ha cumplido con la ley al demostrar la existencia real de las compras de bienes, la documentación correcta de las mismas y la necesariedad justa que el Estado cumpla con las disposiciones legales trascriptas convirtiendo en fluctuoso el vía crucis de las tramitaciones administrativas.
11. El Art. 85 de la ley 125/91 obliga a que los contribuyentes extiendan documentaciones por cada enajenación de bienes y servicios que realicen, mi representada ha exigido y recibido estas documentaciones, expedidas por sus proveedores y exhibidas por cuentas veces le ha solicitado la Administración.
12. En parte el Art. 86 Establece constituye crédito fiscal la suma del impuesto incluido en los comprobantes de compras en plaza realizadas en el mes que cumplan con los previstos en el Art. 85, mas claro, agua, no existe otro requisito; al haber dado cumplimiento a las prolijas normas legales, corresponde sin mas trámite revocar la Resolución DCFF/C Nº 892 de fecha 18 de diciembre de 2006 y su confirmación ficta disponiendo la devolución del crédito fiscal que legítimamente le corresponde a mi representada por lo expuesto y demostrado es ésta demanda.-
13. De conformidad con el Art. 88, séptimo párrafo reclamo asimismo la aplicación de los intereses moratorios hasta la efectivización del crédito que legítimamente le corresponde a mi representada Pruebas: Se acompaña un bibliorato que contiene las siguientes pruebas: 1. Copia autenticada de las facturas que respaldan las adquisiciones de bienes y servicios afectados directamente a operaciones de exportación.- 2. Copia autenticada del resumen de la composición que respaldan las adquisiciones de bienes y servicios que afectan a operaciones de exportación y ventas locales.- 3. Copia autenticada de la Resolución DCFF/C Nº 892 de fecha 18 de diciembre de 2006. 4. Copia autenticada de los despachos de exportación de la Biblias.- 5. Copia autenticada de los despachos de importación de bienes afectados directamente a las operaciones de exportación.- 6. Copia autenticada de las actuaciones administrativas donde constan la solicitud del pedido de devolución del crédito fiscal, sus ampliaciones y aclaraciones, las actas de auditoria y demás actuaciones administrativas”.
Termina solicitando que previos los trámites de estilo, el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, dicte Sentencia, haciendo lugar a la presente demanda contencioso administrativa, con costas.
Que a fs. 820, 825 de autos, la parte demanda presenta Excepción de Falta de Acción de previo y especial pronunciamiento, siendo contestada en tiempo y forma por la parte excepcionada en el escrito obrante a fojas 885/889 de autos.
Que por AI Nº 438 de fecha 13 de agosto de 2007, el Tribunal de Cuentas, resuelve: 1. Hacer lugar, a la Excepción de falta de acción como de previo y especial pronunciamiento opuesto por la parte demandada (Ministerio de Hacienda) en estos autos, de conformidad y de acuerdo con los fundamentos expresados en el exordio de la presente resolución.- 2. Imponer las costas perdidosa.- 3. Anotar, registrar y remitir copia a la Excma. Corte Suprema de Justicia”.
Que en fecha treinta y uno de octubre de 2007 (fs. 916/927 de autos), se presentó ante este Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, los Abogados Walter Canclini y Juan Cristóbal Silva, en representación del Ministerio de Hacienda, a contestar la presente demanda contencioso administrativa. Funda la contestación en los siguientes términos: “Negación Categórica: Negamos categóricamente los hechos y derechos en que pretende fundarse la parte actora en la demanda que se responde, que no fueren expresamente reconocidos en esta presentación.
Lo que peticiono se tenga en cuenta para lo que hubiere lugar.- 2. Reserva de Derechos: Mi parte ha planteado recurso de queja por apelación denegada por ante la Corte Suprema de Justicia, contra lo proveído de fecha 3 de octubre de 2007, actualmente en trámite por ante la instancia superior.- No obstante, considerando la notificación remitida al Ministerio de Hacienda de fecha 9 de octubre de 2007, procedemos a contestar esta improcedente demanda contencioso administrativo, de conformidad a lo previsto en el Art. 410, in fine del Código Procesal Civil.
Por tanto, formulamos expresa reserva de que la contestación de la demanda en los términos del presente escrito, no significa renuncia o desistimiento del recurso de queja por apelación denegada planteado ante la Corte Suprema de Justicia, lo que consignamos respetuosamente para lo que hubiere lugar en derecho. 3 De la Demanda: La adversa plantea demanda contencioso administrativo contra el informe DCFF/C Nº 892 del 18 de diciembre de 2006 de los funcionarios Señores Lic. Francisca Duarte (Auditor), Econ. Luís Arevalos (Auditor) y Lic. José M. López (Jefe Sección Crédito Tributario que fuera elevado a la Señora Lic. Sala B. Perez B., en su calidad de Jefa del Departamento de Crédito y Franquicias Fiscales de la Subsecretaria de Estado de Tributación.- Industrias Gráficas Nobel S.A. tomó conocimiento de este “informe interno” elevado por funcionarios de la Subsecretaria de Estado de Tributación a su superior jerárquico (Jefe de Departamento) en base a la provisión de fotocopias según petición del recurrente incoada en fecha 26 de diciembre de 2006 (expte Nº 2561/2006).
Como hemos dicho anteriormente, este informe interno nunca le fue notificado al recurrente (por cédula, por secretaría o personalmente), sino que ha tomado conocimiento de su contenido en base a la obtención de las fotocopias proveídas por la Administración, a su simple requerimiento.- Contra este informe interno la adversa plantea recurso de reconsideración en fecha 9 de enero de 2007, en los términos del escrito obrante en el expediente (reconsideración), la Administración Tributaria aún no emitió acto administrativo.
Es así por manifiesta inexistencia de acto administrativo factible de ser objeto del recurso. No se puede recurrir una Resolución inexistente. Ello es evidente.- Ahora bien, la Administración Tributaria, en el caso que nos ocupa – créditos tributarios de dudosa legalidad-, aún no ha emitido acto administrativo o positivo – en relación a las pretensiones cuestionadas, Solamente porque la adversa no ha dado cumplimiento al requerimiento formulado por la Administración en la nota DCFF/C Nº 646 del 19 de diciembre de 2006, que dice: “…Nos dirigimos a Ustedes a fin de comunicarles que el Departamento de Crédito y Franquicias Fiscales, dependiente de la Subsecretaría de Estado de Tributación se encuentra procesando la solicitud de créditos fiscales tramitado en el expediente Nº 1481/06, y conforme a las facultades contenidas por el Art. 1º de la Resolución Nº 262/05, solicitamos se sirvan presentar el siguiente documento: Copia de la solicitud de incorporación como Agente de Retención y presentación de información relativa a los proveedores de la entidad, dando cumplimiento a lo dispuesto en los Arts. 6º y 4º de la Resolución Nº 538/05.
Las documentaciones solicitadas tendrán carácter de Declaración Jurada, conforme a la Resolución Nº 1.105/95, actualizado por Resolución Nº 272/03. La misma requerirá la certificación del representante legal o profesional contable, y deberá ser presentada en el plazo de (10) diez días a partir de la recepción de le presente.- Como mas adelante se verá, este pedimento de antecedentes y probanzas que hacen a la justificación del ingreso de las sumas de dinero reclamadas por el contribuyente en carácter de exportador, no se hace el prurito de crear trabas burocráticas, sino que resultan de vital importancia para acreditar la existencia del crédito reclamado.
Todo, diligenciado por la Administración conforme expresas facultades legales (Art. 189, Ley 125/91) y mandato legal (Leyes 125/91, 2421/04 y reglamentos aplicables).- 4) De los requerimientos administrativos acreditados de existencia de los créditos tributarios reclamados: El Crédito Tributario a favor del contribuyente exportador está previsto en la ley Nº 125/91, en su Art. 88º, cuando dice: “Crédito fiscal del exportador – Los exportadores podrán recuperar el crédito fiscal correspondiente a los bienes o servicios que están afectados directa o indirectamente a las exportaciones que realice.
Este crédito será imputado en primer crédito contra el débito fiscal, para el caso que el exportador también realice operaciones gravadas y de existir excedente, el mismo será destinado al pago de otros tributos fiscales o devueltos en la forma y condiciones que determine la Administración, la que queda facultada para adoptar otros procedimientos para la utilización de dicho crédito.
El plazo de devolución no podrá exceder a 60 días corridos a partir de la presentación de la solicitud, condicionado a que la misma este acompañada con los comprobantes que justifiquen dicho crédito.- Recordemos que el Art. 88º de la Ley 125/91, fue modificada por la ley 2421/04 que establece, “crédito Fiscal del Exportador y Asimilables si la administración cuestiona todo o parte del crédito solicitado por el contribuyente por irregularidad en la documentación, Ello implicará la no devolución o la devolución de la parte no objetada.
Debiendo en ambos casos iniciar sumario administrativo respecto de la parte cuestionada. Siempre y cuando la objeción no se refiera a una impugnación formal o ésta fuere aceptada por el contribuyente. Los créditos cuestionados serán resueltos en el mismo orden en que fueron objetados.- Conforme a lo mencionado ut supra, es facultad legal de la Administración iniciar sumarios en caso de cuestionamientos sobre la documentación presentada, siempre y cuando la objeción no fuere meramente formal; hipótesis ultima en donde se deben realizar las aclaraciones y precisiones que devienen pertinente a fin de precisar la calidad del crédito fiscal reclamado y, principalmente, el efectivo ingreso a las arcas fiscales de las suma de dinero objeto de repetición.- Que, la reglamentación aplicable es la Resolución de la Subsecretaria de Estado de Tributación Nº 1.105/95 “Por la cual se unifican, modifican y amplían, las diferentes disposiciones normativas que regulan la expedición de uso de certificados y notas de créditos tributarios”, que en su Art. 1º dice: “Crédito ante la Administración: Los contribuyentes y responsables que sean acreedores ante la Administración por cualquier tributo, podrán solicitar el crédito correspondiente en los términos y condiciones que se establecen en esta reglamentación”.
Dicha resolución SSET Nº 1.105/95 prevé dos tipos de documentos de reconocimiento de créditos tributarios para su utilización en grado de compensación: a) Certificados de crédito Tributario y; b) Nota de crédito.- El Art. 2º de la reglamentación dispone: “Características del certificado: Los exportadores podrán recuperar el crédito fiscal correspondiente a los bienes y servicios que están afectados directa o indirectamente a las exportaciones que realicen por intermedio de Certificados que emita la Administración los que serán nominativos. Se podrá otorgar, asimismo el aludido Certificado a los exportadores, aún cuando a la fecha de la solicitud no hayan realizado exportaciones, sin perjuicio de que la administración con posterioridad verifique la efectiva exportación.
En este caso el mismo deberá contar con la documentación que acredite el compromiso de la venta de los bienes a ser exportados. Para determinar el monto a devolver se tendrá como base el ingreso de los últimos seis meses de exportación. Una vez realizada la exportación, surgirá el crédito definitivo.- Entre los requisitos establecidos en el reglamento para justificar la existencia y efectivo ingreso de los créditos fiscales al Ministerio de Hacienda (que son objeto del pedido de restitución), el Art. 5to de la Resolución Nº 272/03, dice: “Solicitud de crédito: La solicitud de los certificados de crédito se deberá efectuar en el formulario 408 cuyo modelo ha sido habilitado para tal efecto acompañado según el caso de los siguientes documentos: a) i) otros documentos que la unidad responsable considere necesario para demostrar la existencia del crédito o el efectivo desembarque del bien en el puerto de destino!.- Nos permitimos transcribir la norma reglamentaria que rige en la expedición del Certificado de Crédito Tributario endosable a fin de dejar claramente consignado que este documento, por efecto de la Ley aplicable y sus reglamentaciones, solo pueden otorgarse a exportadores, en grado de beneficio o incentivo a la industria nacional. Y en grado de repetición o devolución de los impuestos ingresados al fisco. Ergo, si no existió ingreso al Fisco no podrá devolver impuesto alguno.- Repetimos: Lo substancial para el progreso de la acción de repetición de IVA en grado de Certificado de Crédito Tributario Endosable – además de la condición de exportador.
Es que las sumas de dinero exigidas al fisco hayan efectivamente ingresado. No solo basta que se presenten facturas de los proveedores. Es necesario que lo abonado por esas facturas haya ingresado el Tesoro Nacional, según expreso mandato legal.- VVEE están en presencia de un juicio de repetición (que comprende la solicitud de crédito tributario del exportador). Por lo que sabrán comprender que para su procedencia se requiere la probanza fehaciente de que se ingresó el impuesto. Toda vez que mal se haría al devolver sobre facturas que no fueron declaradas al Fisco que, al parecer, por la postura asumida por la adversa, es lo que se pretende en autos en base a esta improcedente demanda tramitada por ante el Tribunal de Cuentas.- 5) Del carácter jurídico probatorio de las facturas presentadas por el contribuyente: Que, en relación a las facturas presentadas como justificativo de la existencia de los créditos IVA invocados, se debe hacer mención de la extensa jurisprudencia y doctrina aplicable.
A saber: “dichos comprobantes valen en relación a la “fe que merezcan” y es evidente que dicha fe ha tambaleado en tanto aparecen serias dificultades para acreditar debidamente la existencia del lugar físico donde la otorgante de las facturas impugnadas desarrollaba sus tareas, así como también las dudas que crean las declaraciones de una de las socias que la integraban respecto de dicha actividad, libros que se llevan y otros aspectos que hacen a la convicción de la existencia local y no meramente formal…
Que si ello y la de “fe” o confianza que inspira dicha documentación es lógico que se impugnen las facturas y su aptitud para deducciones en el balance impositivo como gastos necesarios…Que en relación a lo expuesto cabe decir que en virtud del deber de declarar “…es precisamente el obligado tributario quien esta obligado a proporcionar al titular del crédito tributario, mediante la declaración, un medio de prueba o justificante de los hechos normalmente constitutivos de la obligación tributaria material” (Interbaires SA TFN Sala B del 31/10/2002).- “La misma Corte de Apelación de Talca confirmó el fallo dictado por el Juez Tributario de la VII Dirección Regional del Servicio de Impuesto Internos, dejando vigentes liquidaciones giradas en contra del contribuyente por no haber demostrado la efectividad de las operaciones de que daba cuenta un número de facturas impugnadas por la administración fiscal. Para acreditar dichas operaciones el contribuyente presentó una serie de declaraciones juradas, a las cuales el Tribunal de alzada le restó todo valor probatorio”. Impugnación de facturas.
Corte de Apelación del Talca. Año 2002).- “Dijimos en su oportunidad que el uso de facturas apócrifas constituya un ajuste del IVA, en virtud de no corresponder el crédito fiscal contenido en las mismas; un ajuste en el impuesto a las ganancias, por no poderse deducir el gasto en los resultados impositivos, por considerarlo inexistente; y por ultimo un ajuste como “salida no documentada” por que la erogación que se registro contablemente no tiene sustento respaldatorio”. (Facturas apócrifas – Determinación de Oficio. CP Eduardo Horacio Porcelli).- “Se dijo, que si bien la sola circunstancia de que los proveedores cuestionados no hubieran incluidos en sus declaraciones juradas los débitos fiscales relativos a dichas operaciones no configura un elemento suficiente para considerar la realidad económica de las transacciones objetadas, los elementos colectados por la auditoria fiscal permiten sostener la inexistencia de las mismas, quedando a cargo del contribuyente las probanzas en contrario”. (Impuesto al Valor Agregado. Crédito Fiscal.
Computo. Impugnación de Facturas. Carga de la Prueba. Aguas de Formosa S.A. TFN – Sala D – 11/10/2001).- En base a todos los antecedentes expuestos y demás existentes en el expediente administrativo, queda acreditado que las facturas presentadas por el contribuyente (como justificativas de servicios y bienes agravados adquiridos para exportación), son validas solo en la medida que puede justificarse la realidad económica de las prestaciones invocadas.
Todo, con el objeto de acreditar que los mismos fueron efectivamente extendidos – que no sean fraguados – o sea, que no pueden ser objeto de impugnación alguna.- 6) De la inexistencia de lesión: por otro lado. La demanda contra el ministerio de hacienda deviene improcedente. No solo por contrariar expresas normas legales y reglamentarias, sino también porque no existe lesión de un derecho preestablecido a favor del actor, a tenor de las exigencias de la Ley 1.462.- Francisco Bazan, en su obra “Procedimientos de lo Contencioso Administrativo”, Pago 32 dice: “…Lo que va a determinar la legitimación del particular demandante es la lesión de un derecho administrativo existente a su favor que le causa la administración nacional o municipal o alguna de las oficinas de su dependencia, cuando ellas actúen en virtud de su facultades. Esta lesión del derecho administrativo preestablecido en beneficio del mandante, pues, va originar el juicio contencioso administrativo…Dicha lesión importa un hecho ilegal…” VVEE, están en presencia de un juicio encarado contra el Ministerio de Hacienda por el prurito de cumplir la Administración estrictamente las disposiciones de la Ley 125/91 y la reglamentación aplicable (Resolución SSET Nº 1.105/95 y modificaciones).- Es más, actuaciones ejecutadas en estricto cumplimiento del pedimento original del recurrente. Por lo que cabe concluir que en el caso analizado No existe lesión que importe la ejecución de un acto administrativo ilegal. Es más, puede verse que la invocación de lesión de la adversa es por el cumplimiento de la Ley y Reglamento impositivo.
Por tanto, va de suyo que la demanda debe rechazarse por manifiesta improcedencia.- 7) De la naturaleza programática de los art. 88 y 217 de la Ley 125/91: El Art. 88º de la Ley 125/91, en su parte pertinente, dice: “…Este crédito será imputado en primer término contra el débito fiscal, para el caso que el exportador también realice operaciones gravadas y de existir excedente, el mismo será destinado al pago de otros tributos fiscales o devueltos en la forma y condiciones que determine la administración…”.- Luego, el Art. 217 de la Ley 125/91, aclara: “Los pagos a cuenta o anticipos excesivos serán devueltos de oficios o de Acuerdo a las Normas Pertinentes”.- La “reglamentación” o sea la “norma pertinente”, es la tantas veces citadas Resolución SSET Nº 1.1105/95 “Por la cual se unifica, modifican y amplían las diferentes disposiciones normativas que regulan la expedición y uso de certificados y nota de crédito tributario” y las posteriores modificaciones respectivas.- Roberto Quiroga Lavie, respecto a las normas dice:”Son las que tienen sujeta su eficacia a la condición de ser reglamentadas o a que se dicte un acto normativo a tal efecto: ellas son normas condicionadas respecto de su aplicación; en tal sentido las normas programáticas están dirigidas a los órganos legislativos respecto de su aplicación.
De acuerdo con esto hay dos clases de normas programáticas: a) normas programáticas en sentido estricto: que son aquellas cuya condicionalidad depende de su reglamentación por el Congreso o por los otros poderes b) normas programáticas en sentido amplio; que son aquellas cuya condicionalidad depende de que se dicte un acto normativo – no reglamentario – a tal efecto… ¿Qué es lo especifico, en consecuencia, de las normas programáticas? ¿Ellas son condicionales de una manera especial? Lo que tienen condicionado las normas programáticas es su eficacia respecto de los órganos encargados de aplicarlas: los jueces (u otros órganos de aplicación) no pueden aplicarlas mientras ellas no sean reglamentadas impiden que un acto normativo u otro hecho operativo frustre el sentido jurídico previsto en el programa. En dicho casi, en sede jurisprudencial podrá declararse la inconstitucionalidad del acto o hecho en cuestión, sea se hubiere dictado antes o después de ser sancionadas la norma programática.
La Corte ha sostenido que las normas programáticas actúan como normas de interpretación para la aplicación del derecho común” En relación a la eficacia e inmediata aplicación de las normas jurídicas, es aceptada la diferencia entre las normas programáticas y las normas operativas. La primera de las categorías mencionadas refiere a aquellas que no son auto aplicativas en razón de requerir reglas complementarias para entrar en funcionamiento. También han sido catalogadas como imperfectas o incompletas.
Algunas veces el carácter programático deriva de la generalidad de los términos utilizados en ella. (Sagues, Néstor Pedro, Elemento de Derecho Constitucional, Editorial astrea Buenos Aires, 1999, Tomo 1, página 110). Otras veces la norma define claramente su carácter programático ya que subordina su eficacia al dictado de otra norma, que precisamente es la característica de los Art. 88º y 217 in fine la Ley 125/91 al remitirse expresamente en cuanto a las formas y condiciones de la devolución o compensación a la respectiva reglamentación, o sea, se remite a la resolución SSET 1.105/95 y modificaciones dictada por la Administración Tributaria.- Frente a la categoría mencionada (programática), se encuentra las normas operativas, que son aquellas que reaplican por sí mismas, esto es sin necesidad del dictado de otras normas para entrar en funcionamiento (Sagues, Néstor Pedro, ob. Cit).
La distinción que precede también ha sido aceptada en la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia, la que ha sostenido reiteradamente que las normas operativas son aquellas que contienen descripciones lo suficientemente concreta de tales supuestos de hechos que hagan posible su aplicación inmediata sin remitirse en cuanto a los alcances de su ejecución a disposición reglamentaria. Una norma es operativa a una situación de la realidad en la que puede operar inmediatamente sin necesidad de otras instituciones que lo reglamenten en sus formas y condiciones de realización material concreta.- Dentro de tal marco de referencia, debe sostenerse el carácter programático de las previsiones de dichos Art. 88 y 217 in fine de la Ley 125/91, toda vez que su cumplimiento se remite a la Reglamentación dictada por la Administración.- Lo substancial del concepto es que en casos como las previsiones de los Art. 88º y 217º in fine de la Ley 125/91, las formas y condiciones de las devoluciones de tributo deben formalizarse conforme determina imperativamente la Reglamentación; a la sazón las tantas veces citada resolución 1.105/95 y modificaciones dictada por la Subsecretaria de Estado de Tributación, invocada en su ejecución inclusive por la actora.
Por tanto, según lo determina e impone la Resolución SSET Nº 1.105/95 y modificaciones (y la leyes 125/91 y 2421/04, inclusive), la devolución de crédito tributario al exportador está condicionado a la provisión de probanzas que certifiquen el ingreso de las sumas de dinero solicitadas. La acción es de repetición al fisco. Si las objeciones son formales, éstas pueden ser subsanadas conforme requerimiento de la Administración (que es lo que se solicitó conforme requerimiento de la Administración (que es lo que se solicitó conforme Nota DCFF/C Nº 646 del 19 de diciembre de 2006). En cambio, si son impugnadas, corresponderá la apertura de sumario administrativo de rigor, para que el contribuyente formule los descargos administrativos de rigor, para que el contribuyente formule los descargos pertinentes.- Lo cierto y volvemos a reiterar a riesgo de resultar cansinos es que no puede devolverse o repetirse dinero del Estado sobre montos que no ingresaron al Erario. Y, en el caso analizado, respecto de los créditos sobre los cuales se solicitó información adicional a Empresa Industria Gráficas Noble S.A., no está acreditado este extremo.
En consecuencia, esta demanda se presenta inviable, tanto en base a los argumentos legales y por aplicación del sentido común.- Por otro lado, de cuestionarse la “constitucionalidad” del reglamento o de las Leyes 125/91 y 2421/04, pretendiendo la devolución de créditos que no ingresaron al Fisco (que no se ha planteado en autos).-, la vía idónea es la “acción de inconstitucionalidad” ante la Corte Suprema de Justicia, toda vez que el Tribunal de Cuentas y todas las Cámaras y Juzgados inferiores de la República, carecen de facultades legales para declarar inaplicables leyes y/o reglamentos dictados en ejecución de normas programáticas. Inclusive no procede estas determinaciones (mal realizadas en otros casos y que confunden, incluye al actor), al invocar el Art. 137º de la Constitución Nacional, porque está prohibida, según imperativamente ordena los Art. 259, inc. 4), 260 y concordantes de la Constitución Nacional y las normas de inferior rango (CPC Libro IV, Ley 609/95, Art. 3º, 11º etc.)”
Termina solicitando que previo los tramites de estilo, el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, dicte Sentencia, rechazando la presente demanda contencioso administrativa, con costas.
Que, a fs. 935 de autos, obra el escrito de desistimiento de la acción y solicitud de finiquito presentado por la representante legal de la Empresa Grafica Nobel S.A.
Y el Miembro del Tribunal de Cuentas Segunda Sala el Magistrado Ramón Rolando Ojeda prosiguió diciendo:
Que de acuerdo al escrito de folios 809/811 de los autos mas arriba citados, la firma Industrial Gráfica Nobel S.A. bajo la Representación convencional de la Profesional Abogada Elena Marisol Vergara Herrioth instaura demanda contencioso administrativa contra la Resolución Ficta confirmatoria de la Nota –Resolución DCFF/C Nº 892 de fecha 08 de diciembre de 2006, dictada por el Ministerio de Hacienda
A folios 820/825 de autos se encuentra agregado el escrito de la Representación Fiscal del Ministerio de Hacienda, en el que la demandada (Ministerio de Hacienda), opone excepción de falta de acción como de previo y especial pronunciamiento.
A folios 885/889 de autos se encuentra el escrito de contestación del actor de la excepción opuesta por la demandada, y a folios 891/892 de autos consta la Resolución Nº 438 de fecha 13 de agosto de 2007 dictada por este Tribunal, en el que se resolvió no hacer lugar a la excepción de falta de acción opuesta por la parte demandada.
Contra la citada Resolución fue interpuesto el recurso de apelación y nulidad (escrito de folio 894 de autos), el cual fue rechazado por Providencia de fecha 03 de octubre de 2007, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 231 del CPC.
A folio 935 de autos obra el escrito presentado por la Representación Convencional de la parte actora, con la conformidad de esta de acuerdo a las firmas obrantes al pié en cumplimiento del artículo 168 del CPC, en el que representa el desistimiento de la acción ejercida en estos autos, solicitando asimismo el finiquito del juicio iniciado, en razón a que la Administración Tributaria ha procedido a la Devolución del Crédito Tributario reclamado en la presente demanda, según nota Nº 304 (folio 934 de autos) de fecha 03 de Abril de 2008, cuya trascripción es la siguiente: “Asunción, 03 de abril de 2008, DGGC Nº 304.
Señores Industrias Graficas Nobel S.A. RUC 80009607 Presente. La dirección General de Grandes Contribuyentes, por este medio comunica que se ha procedido a acreditar en su Cuenta Corriente la suma de Gs. 902.449.692 (Novecientos dos millones cuatrocientos cuarenta y nueve seiscientos noventa y dos guaraníes), provenientes de la solicitud de recupero del excedente del crédito fiscal correspondiente a los periodos fiscales Diciembre/03, Enero a Diciembre/04, Enero a Diciembre/05, que ha sido gestionado en los expedientes Nº 1481/06CT, 4344/06CT, 1618/06CT, 2150/06CT, 2216/06CT, 75/07CT, 133/07CT, de conformidad a la Resol. Gral. 7/07. Por consiguiente, corresponde ajustar en su Declaración Jurada el saldo en concepto de excedente de crédito fiscal exportador a favor de la firma. Se adjunta ala presente, copia de la Solicitud de Pago con documentos Valorados y consulta visión integral. Atentamente. Lic. Enrique Daniel Ramírez Martínez. Director General de Grandes Contribuyentes”.
En consecuencia y considerando que el desistimiento aunque no sea un modo ordinario de extinción del proceso que es la sentencia, sin embargo conduce al mismo resultado al igual que los otros modos o formas de terminación previstos en el procedimiento. En el caso de autos la parte actora al habérsele reconocido expresamente por la propia demandada el derecho reclamado – excedente de créditos tributarios – da por satisfecho su pretensión en esta demanda, por cuanto además del desistimiento de la acción solicitada el finiquito del presente juicio. Y siendo que el caso planteado – desistimiento de la acción y finiquito del juicio – se encuentran previstos en los artículos 165, 166 y 168 del CPC, corresponde hacer lugar al mismo y disponerse el finiquito del presente juicio
En cuanto a las costas estas deben imponerse en el orden causado, habida cuenta que fue la demandada la que reconoció expresamente el derecho reclamado por el acto, motivando el finiquito del juicio por la vía del desistiendo de este. Es mi voto.
Con lo que se dio por terminado el acto previa lectura y ratificación del mismo firman los Excmo... Miembros del Tribunal de Cuentas Segunda Sala, por ante mí, el Secretario Autorizante, quedando acordada la Sentencia que inmediatamente sigue:
Asunción, 16 de abril de 2.008.
Visto: El mérito que ofrece el Acuerdo y Sentencia y sus fundamentos,
El Tribunal de Cuentas, Segunda Sala,
Resuelve:
1- Hacer Lugar, al desistimiento de la acción solicitada por la firma Industrias Gráficas Nobel S.A., en estos autos caratulado “Empresa Industrias Gráficas Nobel S.A. contra Resolución ficta confirmatoria de nota DCFF/C Nº 892 de fecha 18 de diciembre de 2006, Dictada por el Ministerio de Hacienda”, y en consecuencia.
2- Disponer, el finiquito del presente juicio contencioso administrativo y procederse al archivo de los autos, de conformidad y el acuerdo con los fundamentos expresados en el exordio de la presente Resolución.
3- Imponer, las costas en el orden causado.
4- Anotar, registrar, y remitir copia a la Excma. Corte Suprema de Justicia.